Початок нарахування амортизації основних засобів. Амортизація основних засобів. Амортизація та нематеріальні активи

11.4.3.1. ПОЧАТОК НАЧИСЛЕННЯ АМОРТИЗАЦІЇ

Починати нараховувати амортизацію за об'єктом майна, що амортизується ви маєте право з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому цей об'єкт був введений в експлуатацію (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Зазначене правило справедливе і у разі оплати ОЗ на виплат (Лист Мінфіну Росії від 15.09.2009 N 03-03-06/2/170). Однак раніше фінансове відомство вважало, що до повної оплати ОЗ його первісна вартість не сформована та амортизації таке майно не підлягає (Лист Мінфіну Росії від 16.11.2006 N 03-03-04/2/247 (п. 1)).

Більше того, з 1 січня 2013 року цей порядок застосовується також щодо основних засобів, права на які підлягають державній реєстрації. Законом N 206-ФЗ визнано таким, що втратив чинність, п. 11 ст. 258 НК РФ, а також внесені зміни до п. 4 ст. 259 НК РФ, відповідно до яких початок нарахування амортизації таких об'єктів не залежить від дати держреєстрації.

Наприклад, організація "Альфа" 27 грудня придбала будівлю, яка була введена в експлуатацію 24 січня. Документи на держреєстрацію права власності було подано до реєструючого органу 1 березня. У податковому обліку амортизацію цього основного кошту організація “Альфа” має нараховувати з лютого.

Зазначимо, що Закон N 206-ФЗ не містив перехідних положень, тому було неясно, за якими правилами – за новими чи за старими – повинна нараховуватись амортизація щодо об'єктів, які були введені в експлуатацію до 1 січня 2013 р., якщо документи на держреєстрацію права власності на них було подано вже після цієї дати. Перехідні положення було запроваджено пізніше Федеральним законом від 23.07.2013 N 215-ФЗ.

Примітка

Докладніше про це ви можете дізнатись у розділі “Ситуація: Який порядок нарахування амортизації по об'єктах нерухомості, які введені в експлуатацію до 1 січня 2013 р. та документи на держреєстрацію права власності на які подано після 1 січня 2013 р.?”.

Нагадаємо, що до 1 січня 2013 р. амортизація основного засобу, права на яке підлягають державній реєстрації, починала нараховуватися після введення його в експлуатацію та подання документів на реєстрацію зазначених прав (п. 11 ст. 258 НК РФ). Факт подання документів на держреєстрацію необхідно було підтвердити документально (додатково з цього питання див. Листи Мінфіну Росії від 17.08.2012 N 03-03-06/1/421, від 08.06.2012 N 03-05-05-01/31, 29.07.2010 N 03-03-06/1/492, від 07.12.2009 N 03-03-06/2/231, від 10.11.2009 N 03-03-06/1/734, ФНП Росії від 31.05. N ЕД-4-3/9944 @ (п. 1), УФНС Росії по м. Москві від 28.12.2009 N 16-15/137360.2). Якщо факт подання документів підтвердити було неможливо, то, на думку фінансового відомства, амортизація нараховувалася лише після отримання свідоцтва про державну реєстрацію права (Лист Мінфіну України від 19.08.2010 р. N 03-03-06/1/560).

При цьому могло виявитися, що в бухгалтерському обліку амортизацію ви почали нараховувати набагато раніше і навіть повністю замортизували ОС. Однак це жодним чином не впливало на порядок нарахування “податкової” амортизації (див., наприклад, Лист Мінфіну Росії від 21.02.2008 р. N 03-03-06/1/123).

Наприклад, у січні 2012 р. організацією “Бета” придбано будівлю, яка була введена в експлуатацію у лютому. Документи на держреєстрацію права власності було подано до реєструючого органу у березні. Право власності на таку будівлю було зареєстроване у квітні.

За зазначених обставин амортизацію за такою будівлею організація “Бета” мала нараховувати з квітня.

Водночас Президія ВАС РФ висловила думку, що початок амортизації пов'язаний лише з моментом введення в експлуатацію основного засобу відповідно до п. 4 ст. 259 НК РФ і залежить від виконання умов п. 11 ст. 258 НК РФ (Постанова від 30.10.2012 N 6909/12). Судді також наголосили, що право платника податків врахувати через нарахування амортизації витрати, пов'язані зі створенням та (або) придбанням майна, не повинне ставитися в залежність від державної реєстрації прав на нього. Деякі нижчі арбітражні суди дотримуються аналогічної позиції, однак ряд суддів дотримувалися тієї ж позиції, що й контролюючі органи.

Правозастосовну практику з питання про те, з якого моменту нараховується амортизація за основним засобом, право на яке підлягає державній реєстрації, див. в Енциклопедії спірних ситуацій з податку на прибуток.

Проте аналіз положень ст. ст. 259.1 і 259.2 НК РФ показує, що визначення суми нарахованої за один місяць амортизації безпосередньо залежить від включення ОС, що амортизується, в ту чи іншу амортизаційну групу (підгрупу).

Отже, незважаючи на те, що право на початок амортизації за основним засобом виникає після введення об'єкта в експлуатацію, до моменту включення ОС у відповідну амортизаційну групу (підгрупу) почати нарахування амортизації по ньому не є можливим. Таким чином, на нашу думку, до 1 січня 2013 р. нараховувати амортизацію щодо об'єктів, права на які підлягають держреєстрації, потрібно було після подання документів на реєстрацію таких прав.

Разом про те якщо вами недотриманий цей порядок і амортизація об'єкта нерухомості розпочато з моменту введення ОС в експлуатацію, то, враховуючи правову позицію ВАС РФ, ви маєте можливість відстояти в суді правомірність своїх дій.

Звернемо увагу, що цей порядок нарахування амортизації не належав до випадків реєстрації транспортних засобів у підрозділах ДІБДР чи Держтехнагляду. Це пов'язано з тим, що така реєстрація здійснюється з метою обліку та не є державною реєстрацією прав на ці об'єкти у сенсі п. 1 ст. 131 ЦК України (Лист Мінфіну Росії від 13.06.2012 N 03-03-06/1/303). Багато судів із цим погоджувалися. Проте траплялися й протилежні рішення.

Правозастосовну практику щодо того, з якого моменту нараховується амортизація за транспортними засобами, які введені в експлуатацію, але не зареєстровані в органах ДІБДР або Держтехнагляду, див. в Енциклопедії спірних ситуацій з податку на прибуток.

Також зазначимо, що не є обов'язковою умовою для нарахування амортизації завершення процедури погодження з державними органами різної дозвільної документації щодо майна, що амортизується (див., наприклад, Лист Мінфіну Росії від 21.08.2009 N 03-03-06/2/158).

Щодо капітальних вкладень в об'єкти орендованих (засуджених) ОС амортизація починає нараховуватись у такому порядку:

- У орендодавця (позичальника) - з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому це майно було введено в експлуатацію (п. п. 3, 4 ст. 259.1, п. п. 6, 7 ст. 259.2 НК РФ );

- У орендаря (позичальника) - з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому це майно було введено в експлуатацію (п. п. 3, 4 ст. 259.1, п. п. 6, 7 ст. 259.2 НК РФ ).

СИТУАЦІЯ: Який порядок нарахування амортизації за об'єктами нерухомості, які введені в експлуатацію до 1 січня 2013 р. та документи на держреєстрацію права власності на які подано після 1 січня 2013 р.?

Нагадаємо, що з 1 січня 2013 р. об'єкти нерухомості підлягають амортизації починаючи з місяця, наступного за місяцем їх введення в експлуатацію, незалежно від дати подання документів на держреєстрацію прав (п. 4 ст. 259 ПК РФ, п. 6 ст. 1, ч.1 ст.4 Федерального закону від 29.11.2012 N 206-ФЗ).

Однак законодавчо не було врегульовано перехідні положення про нарахування амортизації по об'єктах, які були введені в експлуатацію до 1 січня 2013 р., а документи на держреєстрацію права власності на них було подано після 1 січня 2013 р. або на даний момент не було подано. Це призвело до численних питань платників податків щодо правомірності нарахування амортизації за такими об'єктами ОЗ починаючи з 1 січня 2013 р. або з 1 числа місяця, наступного за місяцем їх введення в експлуатацію.

У зв'язку з цим Федеральним законом від 23.07.2013 N 215-ФЗ було внесено відповідні доповнення до Закону N 206-ФЗ, які встановлюють перехідні положення для застосування нового порядку нарахування амортизації (ст. 3 Закону N 215-ФЗ). Ці положення набули чинності після закінчення одного місяця з дня офіційного опублікування Закону N 215-ФЗ (ч. 3 ст. 4 цього Закону). Закон опубліковано 23 липня 2013 р. на офіційному інтернет-порталі правової інформації http://www.pravo.gov.ru.

Нарахування амортизації за об'єктами ОЗ, права на які підлягають державній реєстрації та які введені в експлуатацію до 1 грудня 2012 р., починається з 1 числа місяця, наступного за місяцем подання документів на держреєстрацію (ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ).

Таким чином, початок амортизації основних засобів, введених в експлуатацію у грудні 2012 р., не залежить від державної реєстрації речових прав на них. Отже, нарахування амортизації за даними об'єктами починається з 1 січня 2013 року.

Однак нагадаємо, що до набрання чинності Законом N 215-ФЗ перехідних положень у Законі N 206-ФЗ були відсутні. Тому багато платників податків з 1 січня 2013 р. розпочали нарахування амортизації по об'єктах ОЗ, введених в експлуатацію та до 1 грудня 2012 р., не маючи документального підтвердження факту подання документів на держреєстрацію прав. Такі організації згідно зі ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ звільняються від сплати передбачених ст. ст. 75, 122 НК РФ пені та штрафів за несплату (неповну сплату) податку на прибуток у зв'язку із застосуванням іншого порядку нарахування амортизації.

Зверніть увагу!

Положеннями ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ не передбачено звільнення від сплати штрафу за грубе порушення правил обліку доходів та витрат, встановленого ст. 120 НК РФ.

Слід зазначити, що перехідні положення сформульовані недостатньо чітко і це може спричинити суперечки з податковими органами.

Вважаємо, що воля законодавця була спрямована на виключення видатків, раніше визнаних платниками податків у зв'язку з амортизацією таких основних засобів без подання документів на держреєстрацію прав. Тобто метою прийняття перехідних положень було заповнення доходів бюджету, що випали з початку 2013 р. Підстави для таких висновків дає, зокрема, Лист ФНП Росії від 31.05.2013 N ЕД-4-3/9944@.

На нашу думку, набрання чинності ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ тягне для платників податків необхідність перерахунку податкової бази та виключення з витрат сум амортизації (абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ). Враховуючи, що від сплати пені платники податків звільняються, внести необхідні зміни можна до податкової декларації за поточний звітний період.

Зверніть увагу!

Строк набрання чинності ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ визначено законодавцем нечітко. Частина 3 ст. 4 Закону N 215-ФЗ не містить вказівки на конкретну дату, починаючи з якої має застосовуватись ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ.

Проте, на думку Мінфіну Росії, датою набрання чинності цими положеннями слід вважати 23 серпня 2013 р. 42746).

Виходячи з цього інспекції, ймовірно, не нараховуватимуть пені тільки через неповну сплату авансових платежів за звітні періоди, завершені до зазначеної дати.

Однак варто нагадати, що за загальним правилом акти законодавства про податки та збори набирають чинності не раніше ніж через місяць з дня їх офіційного опублікування і не раніше 1-го числа чергового податкового періоду за відповідним податком (п. 1 ст. 5 НК РФ ).

З урахуванням викладеного не виключено, що платникам податків, які не скоригували у цьому випадку податкову базу та продовжили нарахування амортизації за вказаними основними засобами, податковий орган нарахує як пені, так і штраф за неповну сплату податку на прибуток виходячи із усієї суми амортизаційних відрахувань.

Зверніть увагу!

Разом про те, враховуючи підхід Президії ВАС РФ до визначення дати початку амортизації нерухомості, можна припустити, що у арбітражних судах такий підхід не знайде схвалення.

Крім того, із ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ випливає, що звільнення від сплати пені та штрафів не застосовується щодо:

- Організацій, які, наприклад, керуючись наведеною вище позицією Президії ВАС РФ, почали нараховувати амортизацію за основними засобами до 1 січня 2013 р. без урахування положень п. 11 ст. 258 НК РФ.

Вважаємо, що такі платники податків у разі виникнення спірної ситуації з інспекцією з великим ступенем ймовірності зможуть довести в суді неправомірність нарахування пені та штрафів у подібній ситуації. Адже Президія ВАС РФ у Постанові від 30.10.2012 N 6909/12 вказала, що і до 2013 р. дата початку нарахування амортизації нерухомого майна не залежала від моменту подання документів на держреєстрацію прав;

– платників податків, які розпочнуть нарахування амортизації за зазначеними у ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ об'єктам основних засобів без подання документів на їх держреєстрацію вже після набрання чинності Законом N 215-ФЗ.

Однак із прямого прочитання нової норми не випливає, що платники податків мають виключити з податкової бази раніше визнані витрати. Понад те, положення ст. 3.1 Закону N 206-ФЗ передбачають звільнення від штрафу за несплату (неповну сплату) податку на прибуток у зв'язку із визнанням таких витрат.

У той самий час відповідальність за несплату податку застосовується у разі несплати авансових платежів у ньому (ст. 122 НК РФ). У зв'язку із цим підстави для нарахування штрафу за ст. 122 НК РФ могли б виникнути тільки при обчисленні та сплаті за підсумками 2013 р. податку, розрахованого виходячи з податкової бази, в якій було б враховано спірні витрати.

Водночас малоймовірно, що податкові органи дотримуватимуться такого підходу.

На завершення зазначимо, що раніше з питання моменті, з якого починається нарахування амортизації по об'єктах ОС, що розглядається, давав роз'яснення Мінфін Росії. На його думку, щодо основних засобів, введених в експлуатацію до 1 січня 2013 р., необхідно керуватися положеннями п. 11 ст. 258 НК РФ. Таким чином, початок нарахування амортизації в даному випадку залежить від моменту подання документів на держреєстрацію права власності 11151 від 29.03.2013 N 03-03-06/1/10161 від 21.03.2013 N 03-03-06/1/8836 від 18.03.2013 N 03-03-06/1/8157 2013 N 03-03-06/1/7940, від 12.03.2013 N 03-03-06/1/7285, від 28.02.2013 N 03-03-06/1/5798, від 28.02.2013 N 0 -06/1/5793).

11.4.3.2. Зупинення нарахування амортизації

Нарахування амортизації у деяких ситуаціях необхідно призупинити (п. 3 ст. 256 НК РФ).

——————————–

<*>При розконсервації ОС амортизація у ньому нараховується гаразд, який діяв досі його консервації, а термін корисного використання продовжується на період перебування об'єкта ОС на консервації (абз. 6 п. 3 ст. 256 НК РФ, див. також Лист УФНС Росії у р. 1999 р.). Москві від 01.12.2009 (N 16-15/125953).

Якщо ви амортизуєте зазначені вище ОС нелінійним методом, то нарахування амортизації ви припиняєте шляхом зменшення сумарного балансу відповідної амортизаційної групи (підгрупи) залишкову вартість таких об'єктів (п. 8 ст. 259.2 НК РФ). При поновленні амортизації даних ОС сумарний баланс амортизаційної групи (підгрупи) навпаки збільшується на залишкову вартість зазначених об'єктів (п. 9 ст. 259.2 НК РФ).

Примітка

Зазначимо, що, якщо ви тимчасово припините експлуатацію основного засобу (наприклад, у зв'язку з ремонтом), ви все одно можете нараховувати амортизацію. Докладніше про це див. 11.1 "Що відноситься до майна, що амортизується".

11.4.3.3. ПРИПИНЕННЯ НАЧИСЛЕННЯ АМОРТИЗАЦІЇ

Якщо ви застосовуєте лінійний метод, то припинити нараховувати амортизацію вам необхідно з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, коли відбулося повне списання вартості об'єкта майна, що амортизується, або коли даний об'єкт вибув зі складу майна, що амортизується, з будь-яких підстав (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).

При застосуванні нелінійного методу нарахування амортизації припиняється внаслідок:

- Вибуття об'єктів майна, що амортизується. У цьому сумарний баланс відповідної амортизаційної групи (підгрупи) зменшується залишкову вартість таких об'єктів (п. 10 ст. 259.2 НК РФ);

– ліквідації амортизаційної групи (підгрупи) на підставах, передбачених у п. п. 11, 12 ст. 259.2 НК РФ.

Зазначимо, що, на думку Мінфіну Росії, амортизація за транспортними засобами незалежно від методу нарахування припиняється з місяця, наступного за місяцем зняття їх з обліку в органах, що реєструють. Навіть якщо ОЗ після зняття з обліку залишається на балансі організації (Лист Мінфіну Росії від 21.07.2010 р. N 03-03-06/1/468 (п. 1)). При цьому дату початку нарахування амортизації за транспортними засобами фінансове відомство не пов'язує з державною реєстрацією (Лист Мінфіну Росії від 20.11.2007 N 03-03-06/1/816).

11.4.3.4. ПОЧАТОК І ПРИПИНЕННЯ НАЧИСЛЕННЯ АМОРТИЗАЦІЇ ЗНОВУ СТВОРЕНИМИ, ЛІКВІДУЮЧИМИ, РЕОРГАНІЗОВАНИМИ ОРГАНІЗАЦІЯМИ

Якщо ваша організація нещодавно створена чи утворена внаслідок реорганізації, то амортизацію ви маєте право почати нараховувати з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, у якому було здійснено державну реєстрацію організації (пп. 2 п. 5 ст. 259 НК РФ).

Якщо організація ліквідується, то нарахування амортизації здійснюється за місяць (включно), у якому завершено ліквідація (пп. 1 п. 5 ст. 259 НК РФ).

Що стосується коли організація реорганізується, останнє нарахування амортизації виробляється у місяці завершення реорганізації (пп. 1 п. 5 ст. 259 НК РФ).

Звернімо увагу на те, що положення пп. 1, 2 п. 5 ст. 259 НК РФ застосовні по відношенню до організацій, податковий період для яких відповідно до ст. 55 НК РФ починається чи закінчується до закінчення календарного місяця.

Однак може виникнути ситуація, коли закінчення податкового періоду для організації випадає на останній день місяця. Наприклад, це відбувається при реорганізації, яка завершена 1 числа календарного місяця, оскільки останній податковий період для організації, що ліквідується в результаті даної процедури, закінчується до дня її завершення (п. 3 ст. 55 НК РФ).

У цьому випадку організація, що ліквідується, закінчить нарахування амортизації в місяці, що передує місяцю завершення реорганізації. Разом з тим виникає питання про те, з якого моменту має право нараховувати амортизацію правонаступник.

Роз'яснення про порядок нарахування амортизації у подібній ситуації дав Мінфін Росії для випадку реорганізації у вигляді приєднання. Фінансове відомство вказало, що при внесенні до ЄДРЮЛ запису про припинення діяльності приєднаної організації 1-го числа календарного місяця організація-наступник починає нараховувати амортизацію з 1-го числа цього місяця (Лист Мінфіну Росії від 14.12.2012 N 03-03-06/1 /656).

Наприклад, ТОВ "Бета" реорганізовано в результаті приєднання до нього ТОВ "Дельта" і за передавальним актом отримало торгове обладнання. Реорганізацію завершено 1 березня. Востаннє ТОВ “Дельта” нарахує амортизацію у лютому. ТОВ "Бета" зможе почати нараховувати амортизацію щодо отриманого обладнання з 1 березня.

Також зазначимо, що положення пп. 1, 2 п. 5 ст. 259 НК РФ не поширюються на підприємства, які реорганізуються шляхом перетворення, тобто. змінюють свою організаційно-правову форму (п. 5 ст. 58 ЦК України, абз. 4 п. 5 ст. 259 НК РФ). Вони продовжують нараховувати амортизацію у колишньому порядку.

СИТУАЦІЯ: Чи потрібно було підтверджувати факт подання документів на державну реєстрацію права власності для нарахування амортизації щодо об'єктів нерухомого майна, отриманих у результаті реорганізації до 1 січня 2013 р.?

Права на деяке майно (наприклад, на нерухомість) підлягають державній реєстрації (п. 1 ст. 131, абз. 3 п. 2 ст. 218 ЦК України, п. 1 ст. 4 Федерального закону від 21.07.1997 N 122-ФЗ) .

Нагадаємо, що з 1 січня 2013 р. початок нарахування амортизації за такими об'єктами ОЗ не залежить від дати подання документів на державну реєстрацію (п. 4 ст. 259 ПК РФ).

Проте раніше відповідно до п. 11 ст. 258 НК РФ амортизація зазначених основних засобів повинна була нараховуватися після введення їх в експлуатацію та подання документів на реєстрацію права власності.

У зв'язку з цим виникало питання: з якого моменту слід було нараховувати амортизацію щодо об'єктів ОЗ, отриманих в результаті реорганізації?

Відповідно до роз'яснень Пленумів Верховного Судна РФ і Вищої Арбітражного Судна РФ у разі реорганізації право власності на такі об'єкти у правонаступника виникало (як і виникає) на дату її завершення відповідно до ст. 16 Федерального закону від 08.08.2001 N 129-ФЗ незалежно від державної реєстрації речових права власності (п. 11 Постанови Пленуму Верховного Суду РФ N 10, Пленуму ВАС РФ N 22 від 29.04.2010).

Отже, організація-правонаступник включала основні засоби в амортизаційні групи після завершення реорганізації, не враховуючи момент подання документів на реєстрацію права власності 16.04.2012 N 16-15/033362@). Таким чином, подання документів на реєстрацію права не було умовою для нарахування амортизації за такими основними засобами. Це підтверджувала і судова практика (див., наприклад, Постанова ФАС Північно-Західного округу від 20.06.2011 року N А05-3414/2010).

Наприклад, ТОВ "Альфа" утворилося в результаті виділення з АТ "Гамма" і по розподільчому балансу отримало нежитлове приміщення. Реорганізацію було завершено 15 квітня. Організація “Альфа” могла розпочати нарахування амортизації за отриманим об'єктом нерухомості з 1 травня незалежно від факту подання документів на державну реєстрацію права власності.

Зазначимо, що до виходу Постанови Пленуму Верховного Суду РФ N 10 Пленуму ВАС РФ N 22 від 29.04.2010 Мінфін Росії неоднозначно висловлювався з цього питання. Так, для випадків реорганізації у формах перетворення та приєднання чиновники вказували, що факт подання документів на реєстрацію права власності має бути документально підтверджений -03-06/1/835).

Примітка

Підтвердженням факту подання документів на реєстрацію права власності є видана територіальним органом Росреєстру розписка про отримання документів (п. 6 ст. 16 Закону N 122-ФЗ, п. п. 1, 5.1.1 Положення про Федеральну службу державної реєстрації, кадастру та картографії, затвердженого Постановою Уряду РФ від 01.06.2009 N 457).

Водночас у Листі від 16.10.2009 N 03-03-06/1/669 Мінфін Росії дійшов інших висновків щодо реорганізації у формі перетворення. Він зазначав, що нарахування амортизації не переривається незалежно від факту подання правонаступником документів на реєстрацію права на ОС.

11.4.3.5. ПОЧАТОК НАЧИСЛЕННЯ АМОРТИЗАЦІЇ, ЯКЩО ПЕРШОПОЧАЛЬНА ВАРТІСТЬ ОСНОВНОГО ЗАСОБИ ЗМІНИЛАСЯ В ВИПАДКУ ЙОГО БУДІВНИЦТВА, ДООБЛАДНАННЯ, РЕКОНСТРУКЦІЇ, МОДЕРНІЗУВАННЯ, МОДЕРНІЗУВАННЯ ЛІКВІДАЦІЇ

Початкова вартість основного кошти може змінюватися при його добудові, дообладнанні, реконструкції, модернізації, технічному переозброєнні, частковій ліквідації та з інших аналогічних підстав (п. 2 ст. 257 НК РФ). Надалі для простоти викладу до всіх подібних випадків зміни вартості ОС (крім часткової ліквідації) ми будемо застосовувати термін “модернізація”.

Отже, у таких ситуаціях виникає таке питання: з якої дати потрібно нараховувати амортизацію, виходячи із зміненої в результаті модернізації (часткової ліквідації) первісної вартості?

За загальним правилом амортизація за об'єктами майна, що амортизується, нараховується з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому цей об'єкт був введений в експлуатацію (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Тому вважаємо, що визнавати амортизацію у витратах іншому розмірі можна з 1-го числа місяця, наступного за місяцем завершення робіт з модернізації (часткової ліквідації). При цьому після завершення модернізації слід оформити акт, що підтверджує дату завершення робіт та здачу в експлуатацію модернізованого ОС. Тоді нарахування амортизації виходячи із збільшеної первісної вартості починаючи з 1 числа місяця, наступного за місяцем закінчення модернізації, не суперечить п. 4 ст. 259 НК РФ (п. 7 ст. 259.1, п. 9 ст. 259.2, п. 2 ст. 322 НК РФ). Форму такого акту може розробити організація самостійно з урахуванням положень ч. 2 ст. 9 Закону N 402-ФЗ. Або платник податків може використовувати уніфіковану форму N ОС-3, яка затверджена Постановою Держкомстату України від 21.01.2003 N 7.

Нагадаємо, що раніше, до 1 січня 2013 р. факт закінчення модернізації міг бути підтверджений лише актом за формою N ОС-3 (Лист Мінфіну Росії від 17.08.2009 N 03-03-05/157).

Примітка

Порядок нарахування амортизації після зміни первісної вартості ОС розглянуто в розд. 11.4.1.1.1 "Порядок нарахування амортизації лінійним методом у разі добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації, технічного переозброєння, часткової ліквідації основного засобу".

Щодо часткової ліквідації ОС вважаємо, що оформити її можна самостійно розробленим актом про списання основних засобів. Для зручності ви можете використовувати уніфіковані форми N ОС-4, N ОС-4а, N ОС-4б. Такий варіант можливий, виходячи з абз. 10 п. 76 та абз. 7 п. 77 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених Наказом Мінфіну Росії від 13.10.2003 р. N 91н. Зазначимо, що таким чином вирішувалося це питання до 1 січня 2013 р. (Лист Мінфіну Росії від 27.08.2008 N 03-03-06/1/479).

При цьому в акті необхідно додатково вказати частку майна, що ліквідується, у відсотковому відношенні до об'єкта в цілому ).

Крім того, з 1 січня 2013 р. нарахування амортизації по об'єктах ОЗ, права на які підлягають державній реєстрації, починається з 1 числа місяця, наступного за місяцем введення їх в експлуатацію, незалежно від дати державної реєстрації (п. 4 ст. 259 НК РФ, пп."б" п. 5 ст.1 Закону N 206-ФЗ). Вважаємо, що цей порядок нарахування амортизації застосовується до об'єктів ОЗ, права на які після реконструкції підлягають державній реєстрації.

Зверніть увагу!

До 1 січня 2013 р., на думку контролюючих органів, щодо об'єктів ОЗ, права на які після реконструкції підлягали державній реєстрації, амортизацію можна було нараховувати лише після подання документів на таку реєстрацію (див., наприклад, Лист УФНС Росії по м. Москві від 15.02.2007 (N 09-14/014328). Ця дата підтверджувалася виданою територіальним органом Росреєстру розпискою про отримання документів (п. 6 ст. 16 Федерального закону від 21.07.1997 N 122-ФЗ, п. 1 Положення про Федеральну службу державної реєстрації, кадастру та картографії, затвердженого Постановою Прав. 2009 N 457).

11.4.4. АМОРТИЗАЦІЯ З ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ, ВВЕДЕНИХ В ЕКСПЛУАТАЦІЮ ДО 1 СІЧНЯ 2002 р.

Нагадаємо, що до 1 січня 2009 р. було встановлено особливий порядок нарахування амортизації за всіма основними засобами, введеними в експлуатацію до 1 січня 2002 р. (п. 1 ст. 322 НК РФ). Причому цей порядок різнився залежно від цього, перевищував фактичний термін використання даних ОС за станом 1 січня 2002 р. термін їх корисного використання, встановлений відповідно до вимог ст. 258 НК РФ, чи ні.

Примітка

Докладніше про порядок нарахування амортизації за такими ОС у 2002 – 2008 роках. ви можете дізнатися в розд. 11.5.2 "Амортизація за основними засобами, введеними в експлуатацію до 1 січня 2002 р.".

Проте з 1 січня 2009 р. вищезазначена норма втратила чинність (п. 21 ст. 1, п. 1 ст. 7 Федерального закону від 22.07.2008 N 158-ФЗ). Проте в багатьох організацій і в даний час числяться ОС, які були введені в експлуатацію до 1 січня 2002 і залишкова вартість яких відмінна від нуля.

Таким чином, може скластися така ситуація. До 1 січня 2009 р. ви застосовували щодо даного ОС лінійний метод нарахування амортизації та хочете продовжити застосовувати даний метод і надалі. У цьому випадку, якщо слідувати п. 2 ст. 259.1, п. 1 ст. 322 НК РФ, у вас може виникнути або недоамортизація даного ОС до кінця терміну корисного використання, або навпаки - передчасне списання його вартості у витрати. Тому Мінфін Росії обґрунтовано вважає, що за такими ОС амортизація має нараховуватися у колишньому порядку, який діяв до 1 січня 2009 р. (Лист від 17.04.2009 N 03-03-06/1/261).

Наприклад, у травні 2001 р. організація придбала бруківку (код ОКОФ 14 2915010) (сьома амортизаційна група). Термін його корисного використання було визначено платником податків у 15 років. Отже, термін корисного використання такого ОЗ закінчиться лише у травні 2016 р. Тому на 1 січня 2009 р. вартість крана була замортизована лише частково. Організація застосовує лінійний метод нарахування амортизації.

Розмір щомісячного амортизаційного відрахування у 2009 – 2016 роках. розраховуватиметься нею в тому самому порядку, що до 2009 р. на підставі пп. 2 п. 1 ст. 322 НК РФ. Тобто суми амортизації будуть визначатися як добуток залишкової вартості ОЗ станом на 1 січня 2002 р. та норми амортизації, яка розраховується виходячи із строку корисного використання – 173 місяці (15 років x 12 міс. – 7 міс.).

Якщо станом на 1 січня 2002 р. в організації були ОС, які використовувалися довше терміну, передбаченого для них Класифікацією основних засобів, ви повинні були виділити їх в окрему амортизаційну групу. Станом на зазначену дату організаціям слід було визначити залишкову вартість такого майна. Далі ця вартість підлягала рівномірному обліку у витратах протягом встановленого організацією терміну, але не менше семи років починаючи з 1 січня 2002 (абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 322 НК РФ).

При цьому деякі організації на балансі можуть залишатися недоамортизованим майном, виділеним в окрему амортизаційну групу, вартість якого рівномірно списувалася у витрати в 2002 – 2008 роках. Наприклад, це може бути пов'язане з модернізацією таких основних засобів наприкінці 2008 р. або на початку 2009 р.

Так, у Листах від 08.09.2009 N 03-03-06/4/76 та від 26.05.2009 N 03-03-06/1/344 Мінфін Росії розглянув подібні ситуації. При цьому до модернізації вартість основних засобів у податковому обліку була повністю списана. Фінансове відомство дійшло висновку, що витрати на модернізацію замортизованих, але експлуатованих основних засобів формують залишкову вартість таких об'єктів.

У зв'язку з цим чиновники зазначили, що, якщо на 1 січня 2009 р. за такими основними засобами була залишкова вартість, її слід списувати в колишньому порядку (виходячи зі сум амортизації, що щомісяця нараховуються за таким майном).

У цьому Мінфін Росії вважає за можливе одноразово врахувати у витратах до 10% витрат за таку модернізацію, тобто. застосувати амортизаційну премію (Лист від 08.09.2009 N 03-03-06/4/76).

Примітка

Докладніше про амортизаційну премію див. розд. 11.6 "Амортизаційна премія".

Зазначимо, що вартість таких ОС могла бути не списана до 1 січня і з іншої причини: для списання залишкової вартості даного майна платник податків встановив понад сім років. Адже п. 1 ст. 322 НК РФ цього не забороняв.

11.5.1. МЕТОДИ НАЧИСЛЕННЯ АМОРТИЗАЦІЇ

До 1 січня 2009 р. сума амортизації повинна була нараховуватися щомісяця окремо за кожним об'єктом майна, що амортизується, і враховуватися при обчисленні податку на прибуток у складі витрат, пов'язаних з виробництвом та (або) реалізацією (пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 1). 2 ст.259 НК РФ).

Для розрахунку суми щомісячної амортизації необхідно було визначити норму амортизації з урахуванням терміну корисного використання об'єкта майна, що амортизується (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Розмір норми амортизації залежав від обраного способу нарахування амортизації. Такий метод вибирався щодо кожного об'єкта майна, що амортизується, і не змінювався протягом усього періоду нарахування амортизації по даному об'єкту (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Амортизація нараховувалася із застосуванням одного з двох методів – лінійного та нелінійного (п. 1 ст. 259 НК РФ).

——————————–

<*>Лінійний метод нарахування амортизації застосовувався в обов'язковому порядку до будівель, споруд, передавальних пристроїв, що входять у восьму - десяту амортизаційні групи (п. 3 ст. 259 НК РФ).

11.5.2. АМОРТИЗАЦІЯ З ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ, ВВЕДЕНИХ В ЕКСПЛУАТАЦІЮ ДО 1 СІЧНЯ 2002 р.

Незалежно від обраного методу нарахування амортизації по ОС, введеному в експлуатацію до 1 січня 2002 р., нарахування амортизації проводилося виходячи з залишкової вартості вказаного майна (п. 1 ст. 322 НК РФ).

Сума нарахованої за один місяць амортизації за вказаним майном визначалася як:

1) добуток залишкової вартості, визначеної станом на 1 січня 2002 р., та норми амортизації (обчисленої виходячи з строку корисного використання, що залишився), встановленої вами для зазначеного майна відповідно до п. 4 ст. 259 НК РФ, - При застосуванні лінійного методу нарахування амортизації;

2) добуток залишкової вартості та норми амортизації (обчисленої виходячи з строку корисного використання, що залишився), встановленої вами для зазначеного майна відповідно до п. 5 ст. 259 НК РФ - при застосуванні нелінійного методу нарахування амортизації.

Якщо у вас були ОС, фактичний термін використання (термін фактичної амортизації) яких більший, ніж термін їхнього корисного використання, встановлений відповідно до вимог ст. 258 НК РФ, то такі ОЗ на 1 січня 2002 р. повинні були бути виділені вами в окрему амортизаційну групу майна, що амортизується в оцінці за залишковою вартістю. Така залишкова вартість повинна була враховуватися вами у складі витрат з метою оподаткування поступово протягом терміну, визначеного вами самостійно, але не менше семи років починаючи з 1 січня 2002 (п. 1 ст. 322 НК РФ).

11.5.3. СПЕЦІАЛЬНІ НОРМИ АМОРТИЗАЦІЇ

У деяких випадках до 1 січня 2009 р. могла застосовуватись спеціальна норма амортизації, яка розраховувалася як основна норма амортизації із застосуванням спеціального коефіцієнта.

Так, спеціальна норма амортизації визначалася за однією з наступних формул:

при лінійному методі –

K = (1/n) x 100% x СК,

при нелінійному методі –

K = (2/n) x 100% x СК,

де K – норма амортизації у відсотках;

n – термін корисного використання даного об'єкта майна, що амортизується, виражений у місяцях;

СК – спеціальний коефіцієнт.

11.5.3.1. ПІДВИЩЕНА НОРМА АМОРТИЗАЦІЇ

До 1 січня 2009 р. застосовувалися ті ж підвищені норми амортизації, що й зараз. Винятків лише два:

1) ОС, які є предметом договору лізингу. Раніше спеціальний коефіцієнт не застосовувався до таких ОС, якщо вони належали до першої, другої та третьої амортизаційних груп та амортизація при цьому нараховувалася нелінійним методом (п. 7 ст. 259 НК РФ);

2) ОС, які відносяться до об'єктів з високою енергетичною ефективністю або об'єктів, що мають високий клас енергетичної ефективності. Можливість застосовувати підвищує коефіцієнт до даних об'єктів введена Федеральним законом від 23.11.2009 N 261-ФЗ (пп. 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ, ст. 36, ч. 2 ст. 49 Федерального закону від 23.11.2009 N 261 ФЗ).

Примітка

Більш детальну інформацію про застосування спеціальних підвищувальних коефіцієнтів до основної норми амортизації див. 11.4.2.1 "Підвищена норма амортизації".

11.5.3.2. ЗНИЖЕНА НОРМА АМОРТИЗАЦІЇ, ЩО ЗАСТОСУВАЛАСЯ ДО 2009 р.

Знижена норма амортизації розраховувалася як основна норма амортизації із застосуванням спеціального коефіцієнта 0,5.

У 2008 р. знижена норма амортизації застосовувалася обов'язково щодо наступного майна (п. 9 ст. 259 НК РФ):

- По легкових автомобілях, що мають первісну вартість більше 600 тис. руб.;

- По пасажирським мікроавтобусам, що мають первісну вартість більше 800 тис. руб.

Ці правила застосовувалися до тих ОЗ, які були введені в експлуатацію у 2008 р. А порядок амортизації ОЗ, які були введені в експлуатацію раніше, не змінювався. Такі роз'яснення було надано Мінфіном Росії у Листах від 11.04.2008 N 03-03-06/1/269, від 18.01.2008 N 03-03-06/1/11. Нагадаємо, що до 2008 р. спеціальний коефіцієнт застосовувався до легкових автомобілів та пасажирських мікроавтобусів, вартість яких перевищувала 300 і 400 тис. руб. відповідно (п. 9 ст. 259 НК РФ).

Якщо зазначені транспортні засоби було отримано (передані) за договором лізингу, то норма амортизації розраховувалася із застосуванням двох коефіцієнтів: встановленого організацією на основі п. 7 ст. 259 НК РФ та спеціального коефіцієнта 0,5 (абз. 2 п. 9 ст. 259 НК РФ).

Як і зараз, застосовувати знижені норми амортизації можна було добровільно (на підставі рішення керівника організації). При цьому такий порядок нарахування амортизації необхідно було закріпити в обліковій політиці та використовувати його лише з початку податкового періоду та протягом усього податкового періоду (п. 10 ст. 259 НК РФ).

Зверніть увагу!

Якщо майно, що амортизується, щодо якого застосовувалися знижені норми амортизації, було реалізовано, то перерахунок податкової бази на суму недонарахованої амортизації із застосуванням звичайних норм виробляти не можна (п. 11 ст. 259 НК РФ).

11.5.4. ВИЗНАЧУЄМО ДАТИ ПОЧАТКУ І ПРИПИНЕННЯ НАЧИСЛЕННЯ АМОРТИЗАЦІЇ

До 1 січня 2009 р. дати початку та припинення нарахування амортизації визначалися так само, як і зараз. Винятків два:

1. Раніше, якщо амортизація за об'єктом нараховувалася нелінійним методом, у разі вибуття об'єкта ОС припиняти її необхідно було в тому ж порядку, що й за лінійного методу. А саме з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому вартість об'єкта була повністю списана або коли даний об'єкт вибув зі складу майна, що амортизується з будь-яких підстав (абз. 3 п. 2 ст. 259 НК РФ). Адже амортизація нараховувалася окремо по кожному об'єкту майна, що амортизується, і при нелінійному методі (абз. 1 п. 2 ст. 259 НК РФ).
2. Капітальні вкладення об'єкти орендованих основних засобів, вироблені орендарем і відшкодовані орендодавцем, могли амортизуватися останнім раніше місяця, у якому було зроблено зазначене відшкодування (абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ).

Примітка

Більш детальну інформацію про дати початку та припинення нарахування амортизації див. 11.4.3 “Визначаємо дати початку та припинення нарахування амортизації”.

Додаток 1 до розділу 11.5

ПРИКЛАД

нарахування амортизації лінійним методом

Ситуація

Організація "Альфа" для своєї виробничої діяльності придбала у грудні 2007 р. новий легковий автомобіль з робочим об'ємом двигуна 1,6 л за ціною 250 000 руб. (У тому числі ПДВ 38136 руб.). Цей автомобіль був введений в експлуатацію того ж місяця. Оскільки зазначений автомобіль (код ОКОФ 15 3410010) згідно з Класифікацією відноситься до третьої амортизаційної групи, то організація “Альфа” встановила термін його корисного використання 4 роки (48 місяців). Амортизація щодо даного автомобіля нараховується у бухгалтерському та податковому обліку лінійним способом (методом).

Рішення

Норма амортизації придбаного автомобіля дорівнює 2,08333% (1/48 x 100%).

При застосуванні лінійного методу сума нарахованої за місяць амортизації щодо автомобіля визначається як добуток його первісної вартості і певної йому норми амортизації (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Щомісяця організація "Альфа" повинна нараховувати амортизацію автомобіля у розмірі 4413,83 руб. (211864 руб. x 2,08333%).

Сума амортизації визнається витратою щомісяця починаючи з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт було введено в експлуатацію (п. 2 ст. 259, п. 3 ст. 272 ​​НК РФ).

Оскільки порядок обчислення амортизації щодо автомобіля у бухгалтерському та податковому обліку збігається, у цьому випадку не виникає тимчасової різниці, що підлягає відображенню в обліку організації “Альфа” відповідно до Положення з бухгалтерського обліку “Облік розрахунків з податку на прибуток” ПБО 18/02 , Затвердженим Наказом Мінфіну Росії від 19.11.2002 N 114н.

У бухгалтерському обліку операція, що розглядається, підлягає відображенню в наступному порядку.

Додаток 2 до розділу 11.5

ПРИКЛАД

нарахування амортизації нелінійним методом

Для порівняння методів нарахування амортизації скористаємося умовою попереднього прикладу.

Ситуація

Організація "Альфа" для своєї виробничої діяльності купила у грудні 2007 р. новий легковий автомобіль з робочим об'ємом двигуна 1,6 л за ціною 250 000 руб. (У тому числі ПДВ 38136 руб.). Цей автомобіль був введений в експлуатацію того ж місяця. Оскільки придбаний автомобіль (код ОКОФ 15 3410010) згідно з Класифікацією відноситься до третьої амортизаційної групи, то організація "Альфа" встановила термін його корисного використання 4 роки (48 місяців). Амортизація щодо даного автомобіля нараховується у бухгалтерському обліку лінійним методом, а у податковому – нелінійним.

Рішення

Придбаний автомобіль підлягає обліку у складі ОС організації з початку використання у виробництві товарів (робіт, послуг) (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257, п. 1 ст. 258 НК РФ).

У ситуації початкова вартість придбаного автомобіля становить 211 864 крб. (250 000 руб. - 38 136 руб.) (Абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

При застосуванні нелінійного методу сума нарахованої за місяць амортизації щодо автомобіля повинна визначатися як добуток залишкової вартості автомобіля і певної йому норми амортизації (п. 5 ст. 259 НК РФ).

Норма амортизації автомобіля дорівнюватиме 4,1666666% (2/48 x 100%).

Отже, сума нарахованої амортизації розраховуватиметься в такий спосіб.

——————————–

<*>У лютому 2011 р. залишкова вартість автомобіля досягне 20% від його первісної вартості (211 864 руб. x 20% = 42 373 руб.). Тому, починаючи з березня 2011 р., амортизацію необхідно обчислювати в наступному порядку:

1) залишкову вартість автомобіля станом на 1 березня 2011 р. (42 044 руб.) Необхідно зафіксувати як його базову вартість для подальших розрахунків;

2) суму амортизації, що нараховується за один місяць щодо автомобіля необхідно визначати шляхом поділу його базової вартості на кількість місяців, що залишилися до закінчення терміну корисного використання даного об'єкта (42 044 руб. / 10 міс.).

У бухгалтерському обліку операція, що розглядається, підлягає відображенню в порядку, наведеному в попередньому прикладі.

При цьому, у зв'язку з тим, що у податковому обліку суми амортизаційних відрахувань з січня 2008 р. по травень 2009 р. перевищують амортизаційні нарахування у бухгалтерському обліку, в обліку організації “Альфа” виникають тимчасова різниця оподатковуваного та відповідне їй відкладене податкове зобов'язання ( п. 12, 15 ПБО 18/02).

У бухгалтерському обліку відстрочені податкові зобов'язання можуть відображатися за дебетом рахунка 68 "Розрахунки з податків і зборів" у кореспонденції з кредитом рахунка 77 "Відстрочені податкові зобов'язання". У період із червня 2009 р. по грудень 2011 р. оподатковувана тимчасова різниця та відкладене податкове зобов'язання погашаються (п. 18 ПБО 18/02, Інструкція із застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарську діяльність організацій, затверджена Наказом Мінфіну Росії від 0011). N 94н).

При застосуванні одного з цих методів сума амортизації визначається для цілей оподаткування щомісяця відповідно до норми амортизації, виходячи з строку корисного використання об'єкта. Причому амортизація нараховується окремо по кожному об'єкту майна, що амортизується.

Платник податків зобов'язаний застосовувати лінійний метод нарахування амортизації до будівель, споруд та передавальних пристроїв, що входять у восьму – десяту амортизаційні групи, незалежно від терміну їх введення в експлуатацію. До решти основних засобів платник податків може застосовувати будь-який із зазначених методів. При цьому обраний організацією метод не можна буде змінити протягом усього періоду нарахування амортизації по даному об'єкту майна, що амортизується.

Розглянемо докладніше кожен із методів нарахування амортизації:

При лінійному методі сума амортизації щодо об'єкта майна, що амортизується, визначається виходячи з первісної вартості або поточної (відновлювальної) вартості (у разі проведення переоцінки) об'єкта основних засобів та норми амортизації, обчисленої виходячи зі строку корисного використання даного об'єкта.

Придбано об'єкт основних засобів, вартістю 150 000 рублів. Термін корисного використання даного об'єкта, згідно з Класифікацією основних засобів 5 років.

У разі річна норма амортизації буде 20% (100% / 5 років).

Річна сума амортизаційних відрахувань становитиме 30 000 рублів (150 000 рублів x 20%).

Закінчення прикладу.

При нелінійному способі амортизація нараховується на залишкову вартість основного кошти. Порядок розрахунку амортизації змінюється після того, як залишкова вартість основного кошти становитиме 20% від його первісної вартості. У цьому випадку залишкова вартість майна, що амортизується, з метою нарахування амортизації фіксується як базова вартість, для подальшого визначення амортизаційних відрахувань. Тому, щоб визначити щомісячну суму відрахувань, базову вартість ділять на кількість місяців, що залишилися до кінця терміну використання об'єкта основного кошти.

Обраний організацією метод нарахування амортизації щодо об'єкта майна, що амортизується на підставі пункту 3 статті 259 НК РФ не може бути змінений протягом усього періоду нарахування амортизації по цьому об'єкту.

Лінійний метод нарахування амортизації

Відповідно до пункту 4 статті 259 НК РФ лінійний метод є рівномірним списанням вартості майна, що амортизується, протягом строку його корисного використання, встановленого організацією при прийнятті об'єкта до обліку.

При застосуванні лінійного методу сума нарахованої за один місяць амортизації щодо об'єкта майна, що амортизується, визначається як добуток його первісної (відновної) вартості та норми амортизації, визначеної для даного об'єкта.

При застосуванні лінійного методу норма амортизації по кожному об'єкту майна, що амортизується, визначається за формулою:

K = (1/n) x 100%,
де K - норма амортизації у відсотках до первісної (відновлювальної) вартості об'єкта майна, що амортизується;

Організацією введено в експлуатацію об'єкт основних засобів придбаний цього ж місяця за 60 000 рублів (без ПДВ). Придбаний об'єкт основних засобів належить до четвертої амортизаційної групи та організацією встановлено термін корисного використання рівний 6 років (72 місяці). Основний засіб використовують у організації.

Щомісячна норма амортизації складе (1: 72 місяці) х 100% = 1, 39%.

Сума щомісячних амортизаційних відрахувань складе 834 рублів (60 000 рублів х 1,39%), Таким чином, з метою обчислення до складу витрат, пов'язаних з виробництвом та реалізацією, включатиметься сума амортизації за цим основним коштом у розмірі 834 рублі.

Нелінійний метод нарахування амортизації

Пунктом 5 статті 259 НК РФ визначено, що при застосуванні нелінійного методу сума нарахованої за один місяць амортизації щодо об'єкта майна, що амортизується визначається як добуток залишкової вартості об'єкта майна, що амортизується, і норми амортизації, визначеної для даного об'єкта.

При застосуванні нелінійного методу норма амортизації об'єкта майна, що амортизується, визначається за формулою:

K = (2/n) x 100%,
де K - норма амортизації у відсотках до залишкової вартості, що застосовується до даного об'єкта майна, що амортизується;
n - термін корисного використання даного об'єкта майна, що амортизується, виражений у місяцях.

При цьому з місяця, наступного за місяцем, у якому залишкова вартість об'єкта майна, що амортизується, досягне 20 відсотків від первісної (відновної) вартості цього об'єкта, амортизація за ним обчислюється в наступному порядку:

1) залишкова вартість об'єкта майна, що амортизується з метою нарахування амортизації фіксується як його базова вартість для подальших розрахунків;
2) сума амортизації, що нараховується за один місяць щодо даного об'єкта майна, що амортизується визначається шляхом поділу базової вартості даного об'єкта на кількість місяців, що залишилися до закінчення строку корисного використання даного об'єкта.

У січні організація ввела в експлуатацію основний засіб вартістю 20 000 рублів (без ПДВ). Цей об'єкт основних засобів належить до другої амортизаційної групи, організацією встановлено термін корисного використання рівний 2,5 років (30 місяців).

Щомісячна норма амортизації для даного об'єкта основних засобів, обчислена виходячи із строку корисного використання об'єкта становитиме 6,67% (2/30 місяців) х 100%.

У грудні залишкова вартість основного кошти становитиме 20% його первісної вартості (20000 рублів х 20% = 4000 рублів). З моменту нарахування амортизації у цьому прикладі минуло 23 місяці. Термін корисного використання об'єкта, що залишився, 7 місяців.

Вартість об'єкта основних засобів склала 4086,37 рублів.

Щомісячна сума амортизаційних відрахувань до кінця терміну експлуатації об'єкта становитиме 583,76 рублів.

Використання підвищувальних коефіцієнтів

Щодо основних засобів платники податків можуть застосовувати до основної норми амортизаційних відрахувань спеціальні підвищують та знижувальні коефіцієнти, передбачені НК РФ.

Відповідно до пункту 7 статті 259 НК РФ підвищувальні коефіцієнти передбачені щодо:

Основних засобів, що амортизуються, що використовуються для роботи в умовах агресивного середовища та (або) підвищеної змінності. У цьому випадку, платник податків має право застосовувати спеціальний коефіцієнт, але не вище 2. Під агресивним середовищем розуміється сукупність природних та (або) штучних факторів, вплив яких викликає підвищений знос (старіння) основних засобів у процесі їх експлуатації. Також до роботи в агресивному середовищі прирівнюється знаходження основних засобів у контакті з вибухопожежонебезпечним, токсичним або іншим агресивним технологічним середовищем, яке може спричинити (джерело) ініціювання аварійної ситуації.
- основних засобів, що амортизуються, які є предметом договору фінансової оренди (договору). У цьому випадку до основної норми амортизації платник податків, у якого даний основний засіб має враховуватися відповідно до умов договору фінансової оренди (договору лізингу), має право застосовувати спеціальний коефіцієнт, але не вище 3. Дані положення не поширюються на основні засоби, що належать до першої, другий і третій амортизаційним групам, у разі, якщо амортизація за цими основними засобами нараховується нелінійним методом. Платники податків, що передали (отримали) основні засоби, які є предметом договору лізингу, укладеного до 1 січня 2002 року, мають право нараховувати амортизацію з цього майна із застосуванням методів та норм, що існували на момент передачі (отримання) майна, а також із застосуванням спеціального коефіцієнта не вище 3.
- платників податків - сільськогосподарських організацій промислового типу (птахофабрики, тваринницькі комплекси, звіросовгоспи, тепличні комбінати), які мають право щодо власних основних засобів застосовувати до основної норми амортизації, обраної самостійно з урахуванням положень НК РФ, спеціальний коефіцієнт, але не вище 2.
- платники податків - організації, що мають статус резидента промислово-виробничої особливої ​​економічної зони, мають право щодо власних основних засобів до основної норми амортизації застосовувати спеціальний коефіцієнт, але не вище 2.

У лютому 2006 року організація ввела в експлуатацію об'єкт основних засобів, придбаний цього ж місяця за 236 000 рублів, у тому числі ПДВ 36 000 рублів. Цей основний засіб відноситься до четвертої амортизаційної групи та організації при прийнятті об'єкта до обліку встановлено термін корисного використання 6 років (72 місяці). Основний засіб використовується у виробничому процесі в умовах підвищеної змінності, відповідно до Постанови якої?

«Норми амортизаційних відрахувань по машинах та обладнанню встановлені виходячи з режиму роботи у дві зміни (за винятком обладнання безперервних виробництв, ковальсько-пресового обладнання масою понад 100 тонн, для яких норми встановлені виходячи з режиму роботи у три зміни, та лісозаготівельного обладнання, для якого норми встановлено виходячи з режиму роботи в одну зміну)».

І застосовує спеціальний коефіцієнт, що підвищує 1,4. Організація нараховує амортизацію лінійним способом.

Щомісячна норма амортизації даного основного засобу, розрахована виходячи із встановленого терміну корисного використання об'єкта, та спеціального підвищуючого коефіцієнта становитиме 1,94% ((1/72 місяці) х 100% х 1,4).

Сумі щомісячних амортизаційних відрахувань, що враховуються при оподаткуванні прибутку, дорівнюватиме 3 880 рублів (200 000 рублів х 1,94% / 100%).

Використання понижувальних коефіцієнтів

Нарахування амортизації за нормами нижче встановлених пунктом 10 статті 259 НК РФ допускається за рішенням керівника організації – платника податків. Рішення про те, чи організація застосовуватиме знижувальні коефіцієнти при розрахунку норм амортизації, має бути закріплене в .

Використання знижених норм амортизації допускається лише з початку податкового періоду та протягом усього податкового періоду.

Згідно з пунктом 9 статті 259 НК РФ з легкових автомобілів та пасажирських мікроавтобусів, первісна вартість яких, відповідно, більше 300 тисяч рублів і 400 тисяч рублів, основна норма амортизації застосовується зі спеціальним коефіцієнтом 0,5.

У січні 2006 року організація ввела в експлуатацію пасажирський мікроавтобус, первісна вартість якого складає 470 000 рублів (без ПДВ). Мікроавтобус відповідно до Класифікації основних засобів відноситься до третьої амортизаційної групи, організацією при прийнятті об'єкта до обліку встановлено термін корисного використання, що дорівнює 3,5 рокам (42 місяцям). Амортизація з метою оподаткування прибутку нараховується лінійним способом.

Встановлений термін корисного використання становить 42 місяці, щомісячна норма амортизації з урахуванням понижуючого коефіцієнта дорівнюватиме 1,19% ((1/42 місяці) х 100% х 0,5).

Сума щомісячних амортизаційних відрахувань, що враховуються з метою оподаткування прибутку, становитиме 5593 рублів (470000 рублів х 1,19% / 100%).

Сума амортизації, нарахована протягом терміну корисного використання основного кошти, дорівнюватиме 234 906 рублів, тоді як його первісна вартість 470 000 рублів.

Закінчення прикладу.

З наведеного прикладу видно, що з використанні знижувальних коефіцієнтів і застосування лінійного методу нарахування амортизації організація зможе повністю списати вартість цього основного кошти витрати виробництва чи витрати на продаж.

Пунктом 11 статті 259 НК РФ передбачено, що платники податків, використовують понижені норми амортизації, перерахунок податкової бази у сумі недонарахованої амортизації проти норм, передбачених НК РФ, з метою оподаткування не производят.

Дещо інша ситуація складається, коли платники податків при нарахуванні амортизації застосовують нелінійний метод нарахування амортизації. При застосуванні нелінійного методу організація зможе зарахувати до складу витрат суму амортизації більшу, ніж за застосуванні лінійного методу.

Скористаємося умовами попереднього прикладу та розрахуємо амортизацію нелінійним методом.

Норма амортизації, обчислена виходячи із строку корисного використання, та понижуючого коефіцієнта складе 2,38% ((2/42 місяці) х 100% х 0,5).

Розрахувавши суму амортизаційних відрахувань протягом усього терміну корисного використання об'єкта, ми отримаємо суму, що дорівнює 299 105,43 рублів. З використанням нелінійного методу організація також зможе списати всю вартість основного кошти. Тим не менш, сума нарахованої амортизації при застосуванні цього методу більша, ніж сума нарахованої амортизації при використанні лінійного методу нарахування амортизації, що дорівнює 234 906 рублів.

Закінчення прикладу.

З пункту 9 статті 259 НК РФ, знижуючий коефіцієнт застосовується організаціями, які отримали чи передали легкові автомобілі та пасажирські мікроавтобуси в лізинг. Зазначене майно включається до складу відповідної амортизаційної групи та щодо цього майна застосовується основна норма амортизації з урахуванням спеціального коефіцієнта, що застосовується платником податків за цим видом майна.

Якщо сторонами за договором лізингу передбачено використання підвищуючого коефіцієнта в розмірі не більше 3, то коефіцієнт, що застосовується до основної норми амортизації, буде розрахований як добуток встановленого коефіцієнта, що підвищує, на 0,5.

Облік амортизації

Зупинимося на деяких моментах, які необхідно врахувати під час розрахунку сумарного балансу. Отже, придбані кошти включають у сумарний баланс за первісною вартістю. Якщо компанія застосовує до придбаних об'єктів податкову пільгу як амортизаційної премії, то сумарному балансі враховують первісну вартість об'єкта за мінусом амортизаційної премії. Термін корисного використання майна з метою нелінійного способу нарахування амортизації, власне, втратив свою актуальність. Його використовують для розрахунку амортизації майна. Цей показник необхідний лише віднесення об'єктів основних засобів до амортизаційним групам під час введення в експлуатацію. Термін корисного використання для нових основних засобів та нематеріальних активів визначають згідно з класифікацією. Якщо компанія набуває об'єкта, який вже був в експлуатації, то його включають до тієї амортизаційної групи, до якої він ставився у попереднього власника.

На 1 квітня у фірми на балансі числяться 3 легкові автомобілі. Усі вони належать до 3-ї амортизаційної групи. До 2009 р. амортизація за ними нараховувалася лінійним методом. Залишкова вартість початку періоду склала:

I – 155 000 руб.;
- II - 128900 руб.;
- III - 20200 руб.

У квітні компанія придбала новий автомобіль і цього ж місяця ввела його в експлуатацію. Початкова вартість автомашини склала 520 000 руб., Термін корисного використання - від 3 до 5 років (3-я амортизаційна група).
В обліковій політиці фірми передбачено нелінійний спосіб амортизації.

Сумарний баланс дорівнює:

155000 + 128900 + 20200 = 304100 руб.

304100 руб. х 5,6: 100 = 17029,6 руб.

Сумарний баланс дорівнює:

304100 - 17029,6 + 520000 = 807070,4 руб.

Норма амортизації для 3-ї амортизаційної групи – 5,6%. Сума амортизації складе:

807 070,4 руб. х 5,6: 100 = 45 195,94 руб.

Зауважте, що суму нарахованої за місяць амортизації по об'єктах не розподіляють. Вона враховується загальною сумою. У зв'язку з цим амортизацію нелінійним способом продовжують нараховувати до того часу, поки сумарний баланс групи (підгрупи) стане менше 20 000 рублів. Після цього величину сумарного балансу групи можна включити до позареалізаційних витрат.

Незважаючи на те, що нелінійний спосіб нарахування амортизації вигідніший за лінійний, фірму він може з якихось причин не влаштувати. Тоді його можна замінити лінійним способом амортизації. Щоправда, робити це дозволено лише один раз на 5 років. Причому кількість переходів із лінійного методу амортизації на нелінійний не обмежена.

Ми говоримо про застосування способів амортизації у відриві один від одного. А якщо спробувати розглянути їх у комплексі? На перший погляд, сам по собі нелінійний метод хороший, оскільки дозволяє спочатку списати на витрати набагато більші суми амортизації. Відбувається це з допомогою високих норм, встановлених для амортизаційних груп. Однак множаться дані норми на залишкову вартість, яка з кожним разом стає дедалі меншою. Таким чином, сума амортизації при нелінійному способі з кожним місяцем зменшуватиметься.

Як ми сказали вище, у Податковому кодексі є становище: якщо сумарний баланс групи стане менше 20 000 рублів, то її можна ліквідувати, списавши частину балансу, що залишилася, на позареалізаційні витрати. На перший погляд отримуємо аналог норми, що використовується при лінійному методі. Але це не так. Адже за лінійного способу 40-тисячний ліміт застосовують до конкретного об'єкта. А за нелінійного - до групи. І списати її вартість фірма має право лише за умови, що сумарний баланс групи не збільшиться за рахунок надходження нових об'єктів. Тобто ця норма допоможе далеко не всім. При нелінійному методі амортизація розраховуватиметься загалом за кожною групою (підгрупою). Отже, вести об'єктний облік стане неможливо. А це, у свою чергу, загрожує тим, що бухгалтер не зможе розділити суму нарахованої амортизації на прямі та опосередковані витрати, як цього вимагає стаття 318 Податкового кодексу. Адже буде незрозуміло, яка амортизація відноситься до основних засобів, що використовуються під час виробництва товарів (робіт, послуг), а яка - до інших об'єктів. У цій ситуації ви можете у межах кожної групи сформувати підгрупи основних засобів, що використовуються у виробництві та для управлінських потреб.

Відсутність пооб'єктного обліку ставить перед бухгалтером ще одне питання: як визначити залишкову вартість ОС при вибутті чи переході на лінійний метод? На щастя, на нього законодавці мають відповідь. З 2009 року до статті 257 Податкового кодексу включено спеціальну формулу для розрахунку залишкової вартості у подібних ситуаціях. Натомість це далеко не елементарний розрахунок. Адже якщо об'єкт вибуває, наприклад, через рік корисного використання, то звести до 12-го ступеня дробове число не таке вже й просте завдання. І без спеціальних програмних засобів тут не обійтися. Зазначимо, що нелінійний метод призведе до додаткових складнощів у бухобліку. Справа в тому, що в бухгалтерському обліку йому немає аналога. Є, щоправда, спосіб залишку, що зменшується. Він схожий на нелінійний метод, але не ідентичний йому, оскільки передбачає визначення залишкової вартості початку звітного року, а чи не кожного місяця. Тому в компанії неминуче виникне потреба застосовувати ПБО 18/02.

Найбільш оптимальний план дій - застосовувати спочатку нелінійний метод амортизації, а потім, коли сума нелінійної амортизації зрівняється із сумою відрахувань лінійним способом (або поменшає її), перейти на інший метод. Адже після цього нелінійна амортизація, на відміну від лінійної, завжди зменшуватиметься. Крім того, вартість об'єкта спишеться на витрати набагато раніше. Однак нагадаємо, що перейти з нелінійного методу на лінійний можна лише через 5 років.

Норма амортизації

Норма амортизації – це величина обернена до терміну корисного використання об'єкта основних засобів. Норми амортизації встановлюються кожного виду основних засобів і залежить від умов експлуатації. Для будівель прийнято норми амортизації від 0,4 до 11%, для силових машин та обладнання – від 3 до 50%.

Розрахунок норми амортизації роблять, використовуючи такі дані, як первісна вартість основних засобів, ліквідаційна вартість основних засобів, нормативний термін служби (амортизаційний період).

Річна норма амортизації обчислюється різними способами: лінійним; способом списання вартості у сумі чисел років строку корисного використання; способом зменшуваного залишку; способом списання вартості пропорційно до обсягу продукції (робіт).

Розрахунок амортизації

У березні 2015 року ЗАТ «Вітрило» працює за спрощеною системою оподаткування. Воно придбало ксерокс за 11800 руб. (У тому числі ПДВ - 1800 руб.). За доставку ксероксу ЗАТ «Вітрило» заплатило ще 354 руб. (У тому числі ПДВ - 54 руб.). Визначимо первісну вартість ксероксу:

11800 руб. - 1800 руб. + 354 руб. - 54 руб. = 10354 руб.
10354 руб. > 10000 руб.
Амортизацію за ксероксом нараховувати потрібно.

Якщо основний вид діяльності підприємства – надання транспортних послуг чи транспорт використовується безпосередньо під час виробництва продукції (робіт, послуг), то враховувати податку необхідно з рахунку 20 «Основне виробництво». Якщо транспорт використовують у допоміжних виробництвах, податок обліковується на рахунку 23 «Допоміжні виробництва». Якщо транспорт необхідний обслуговуючих виробництв і господарств, податок необхідно врахувати з рахунку 29 «Обслуговуючі виробництва та господарства». У торгових організаціях податок нараховується з цього приводу 44 «Витрати продаж».

У прикладі ми показали, як визначити первісну вартість основного засобу. Але для того, щоб нараховувати амортизацію, потрібно ще визначити термін корисного використання. Для цього потрібно звернутися до Класифікації основних засобів, що включаються до амортизаційних груп (вона наведена у розділі «Довідкові дані»). У цьому документі всі кошти розбиті на 10 амортизаційних груп. Для кожної групи встановлено інтервал терміну корисного використання. Наприклад, офісні меблі відносяться до четвертої амортизаційної групи. Термін її корисного використання може становити від 5 років від 1 місяця до 7 років включно. Конкретний термін у межах цього інтервалу організація обирає самостійно.

У лютому 2016 року ЗАТ "Мікрон" придбало легковий автомобіль "ВАЗ-2106"? за 180 000 руб. (У тому числі ПДВ - 27 458 руб.). Згідно з Класифікацією, цей автомобіль відноситься до третьої амортизаційної групи. Термін його корисного використання може становити від 3 років до 5 років включно. ЗАТ «Мікрон» вирішило, що термін служби цього автомобіля дорівнюватиме чотирьом рокам, як у податковому, так і в бухгалтерському обліку.

Тепер, знаючи термін корисного використання та початкову вартість основного засобу, ви зможете розрахувати суму його щомісячної амортизації.

Це можна зробити у різний спосіб.

Організація може застосовувати один із двох методів амортизації основних засобів – лінійний чи нелінійний. Це встановлено пунктом 1 статті 259 таки Податкового кодексу РФ.

І в тому й іншому випадку амортизація нараховується з 1 числа місяця, наступного за тим місяцем, коли основний засіб було введено в експлуатацію.

Норма амортизаційних відрахувань у свою чергу розраховується за такою формулою:

К = (1: n) х 100%,
де К - місячна норма амортизації у відсотках; n – термін корисного використання основного кошти на місяцях.

У лютому 2016 року ЗАТ «Спецмаш» придбало верстат. Початкова вартість верстата дорівнює 135 000 руб. (без НДС).

Класифікація відносить цей верстат до п'ятої амортизаційної групи. Термін його корисного використання може становити від 7 років до 10 років включно. Організація встановила, що верстат використовуватиме 8 років (96 місяців). З березня 2016 року на нього почали нараховувати амортизацію.

Місячна норма амортизації становитиме 1,04 відсотка ((1: 96 міс.) х 100%). Таким чином, щомісяця на верстат нараховуватиметься амортизація, що дорівнює 1404 руб. (135000 руб. х 1,04%).

Нелінійний метод

З метою оподаткування амортизацію можна також нелінійним методом. Для цього залишкова вартість основного засобу початку місяця множиться на норму його амортизації. А першого місяця експлуатації основного засобу амортизацію обчислюють від його первісної вартості. Місячна норма амортизації розраховується за такою формулою:

К = (2: n) х 100%,
де К - норма амортизації у відсотках; n – термін корисного використання основного кошти на місяцях.

Нелінійний метод дозволяє швидше замортизувати основні засоби. Адже сума амортизації у разі прямо залежить від розміру залишкової вартості основного кошти. Однак зверніть увагу: після того, як залишкова вартість основного засобу дорівнюватиме 20 відсоткам від його первісної вартості, порядок розрахунку амортизації повинен змінитися. Наступного місяця ця залишкова вартість приймається за базову суму, і від неї амортизація обчислюється вже рівними частками (як за лінійного методу). Про це йдеться у пункті 5 статті 259 Податкового кодексу РФ.

У січні 2015 року ТОВ «Прайд» придбало комп'ютер вартістю 47200 руб. (У тому числі ПДВ - 7200 руб.) І в цьому ж місяці ввело його в експлуатацію.

Класифікація відносить комп'ютери до третьої амортизаційної групи. Термін їхнього корисного використання може становити від 3 років 1 місяця до 5 років включно. Організація встановила, що термін служби комп'ютера дорівнюватиме трьом з половиною років (42 місяцям).

Амортизацію комп'ютера потрібно нараховувати з лютого 2015 року. Норма його амортизації становитиме 4,76 відсотка ((2: 42 міс.) х 100%). У лютому буде нараховано амортизацію - 1904 руб. (40 000 руб. х 4,76%), а березні – 1813 крб. ((40 000 руб. - 1904 руб.) Х 4,76%). Так амортизацію потрібно буде нараховувати, поки залишкова вартість комп'ютера не знизиться до 8000 руб. (40 000 руб. х 20%).

У жовтні 2017 року залишкова вартість комп'ютера становитиме 7960 руб. Тому з листопада 2007 року та до кінця терміну корисного використання (до червня 2018 року включно, тобто протягом 8 місяців) амортизацію потрібно буде нараховувати у розмірі 995 руб. (7960 руб.: 8 міс.).

Нелінійний метод нарахування амортизації (на відміну лінійного) не можна застосовувати у бухгалтерському обліку. Тому якщо ви ведете бухгалтерський облік, простіше застосовувати лінійний метод нарахування амортизації.

Термін амортизації

Наприклад, підприємство придбало обладнання вартістю 240 тис. руб. Припустимо, що термін амортизації цього обладнання з погляду податкового обліку – 4 роки. Тоді протягом 4 років щомісяця можна вносити у собівартість продукції (робіт, послуг) 5 тис. крб. Іншими словами, за 4 роки база оподаткування зменшиться на 240*t тис. руб. (щомісяця по 5*t тис. крб.), де t – ставка прибуток. Однак для малого підприємства термін амортизації – 2 роки. Тобто база оподаткування зменшиться на ті ж 240 * t тис. руб., Але протягом 2-х років (по 10 * t тис. руб. Щомісяця).

Наше завдання визначити оптимальні терміни реальної амортизації. Інакше кажучи, необхідно визначити, як часто необхідно змінювати обладнання, щоб витрати при цьому були б мінімальними (а прибуток, відповідно, був би максимальним). Найпростіша математична модель, що дозволяє оптимізувати процес амортизації обладнання (а, отже, задовольняє економічного змісту цього процесу), полягає в наступному:

Питомі витрати (середні витрати, наприклад, протягом року) на ремонт устаткування зростають лінійно з часом.

Вартість обладнання зменшується експонентно з часом. Це означає, що після придбання нового обладнання через деякий час його можна продати за меншу ціну.

Відразу після придбання нового обладнання його можна продати за ціною, нижчою від ціни покупки.

Розглянемо процес амортизації обладнання з прикладу мого особистого автомобіля. У мене ВАЗ 21099. Зробимо такі припущення:

Витрати ремонт склали 18 тис. крб. (Мені довелося робити цього року капітал).

Новий аналогічний автомобіль коштує 180 тис. руб.

Продати новий автомобіль відразу після покупки можна за 170 тис. руб.

На даний момент мій автомобіль коштує 75 тис. руб.

Бачимо, що за цих умов оптимальний термін амортизації автомобіля – трохи менше 5 років. Тобто до капітальки автомобіль доводити не слід. Загалом, велика істина, яку і так всі знають. Як правильно і те, що якщо зробив капітал, то 3-4 роки ще можна їздити.

Різниця між щорічними витратами у разі купівлі машини раз на 5 років і раз на 8 років становить лише 700 руб. (тобто 3% від усієї суми щорічних витрат). Це говорить про те, що за цих умов рішення малочутливе до величини терміну амортизації. Можна клацнути правою кнопкою миші на вертикальній осі, вибрати "Формат осі ..." і на вкладці "Шкала" вибрати мінімальне значення шкали по осі Y (значень) рівним нулю. І тут отримаємо на графіці практично пряму лінію.

Витрати на ремонт мого автомобіля у 2003 році склали 12 тис. руб. Підставимо це значення в таблицю (Питомі витрати на ремонт за 5-й рік становлять 12000 руб. / Рік). За таких умов термін оптимальної амортизації зміщується у бік 7 років. За інших рівних умов, витрати на ремонт загалом менші, ніж у попередньому випадку. Витрати 6-го року становили б 12000/5*6=14400 крб. (а чи не 18000 крб. як у попередньому прикладі). Тому й оптимальний термін амортизації змістився у велику сторону.

З економічного сенсу ясно, що витрати на ремонт - це всі витрати, які пов'язані не тільки з ремонтом автомобіля, але і простоєм автомобіля внаслідок його ремонту. Наприклад, під час ремонту автомобіля довелося замовити іншу машину та витратити на це 1 тис. руб. Отже, ці 1 тис. крб. також повинні увійти до суми ремонту автомобіля. Також сюди потрібно включати витрати часу (перекладені, зрозуміло, в рублі), пов'язані з ремонтом автомобіля.

Якщо відразу після купівлі обладнання його можна продати за ту саму суму, що й вартість нового обладнання, то за певних витрат на ремонт ми отримаємо мінімальне значення терміну амортизації практично в нульовій точці. Інакше кажучи, за цих умов обладнання має сенс міняти чи не щодня. Це позбавлене економічного сенсу, оскільки завжди існують якісь додаткові витрати, пов'язані з купівлею нового обладнання (наприклад, оформлення автомобіля, втрати часу, пов'язані з оформленням тощо). Саме через це в цій моделі довелося врахувати той факт, що нове обладнання можна одразу продати, але вже за меншу суму.

Якщо витрати на ремонт нульові, то оптимальний термін амортизації сягає нескінченності (що також відповідає здоровому економічному сенсу).

У цій моделі не можна розпочинати графік у нульовому році (нульова амортизація не має сенсу), оскільки виникне розподіл на нуль.

Можна враховувати все не у роках, а у місяцях. Наприклад, питомі витрати на ремонт у 60-му місяці становитимуть 1000 руб./міс. Через 72 місяці обладнання можна продати за 75 000 руб. Графік починається у 36 місяці, крок у часі – 12 міс. У цьому випадку на графіці буде показано середню суму не щорічних, а щомісячних витрат, а вісь X буде вимірюватися в місяцях. Результат залишиться, природно, тим самим.

Інфляцію в даній моделі можна не враховувати, якщо всі суми наведені зараз.

Те, що в нашій країні нехтували цими оптимальними термінами амортизації обладнання, було однією з причин радянського краху. Заміна обладнання проводилася у нас через терміни, набагато більші за оптимальні. Це призвело до того, що на багатьох наших заводах і досі експлуатується обладнання тридцятих-сорокових років. Терміни амортизації невід'ємних покращень

Ця тема стосується переважної більшості організацій, особливо тих, хто займається роздрібною торгівлею. Тому що всі намагаються ушляхетнити своє приміщення за своїм смаком і розумінням, що може обернутися виникненням витрат капітального характеру, і виникненням відповідного питання про їх амортизацію.

Нормативна база:

Цивільний кодекс РФ
Податковий кодекс РФ

Відновлення договору оренди

У п. 2 ст. 621 ДК РФ сказано: «Якщо орендар продовжує користуватися майном після закінчення терміну договору за відсутності заперечень із боку орендодавця, договір вважається відновленим тих самих умовах на невизначений термін (стаття 610)».

Довгий час компетентні органи висували свою інтерпретацію цього положення, вказуючи, що такий відновлений договір з метою амортизації невід'ємних поліпшень слід вважати новим договором оренди, а отже, нараховувати амортизацію не можна. (Лист Мінфіну РФ N 03-03-06/2/174, Лист ФНР РФ N 3-2-06/76). На жаль, дані роз'яснення страждали відсутністю аргументації, і згодом ця позиція була переглянута і замінена на протилежну N 03-03-06/2/75). Буквально, в останньому зі згаданих листів сказано таке: «у разі якщо орендар продовжує користуватися майном після закінчення терміну договору оренди за відсутності заперечень з боку орендодавця, договір вважається укладеним на невизначений термін, а орендар продовжує нараховувати амортизацію за капітальними вкладеннями в орендоване поки одна зі сторін не оголосить про розірвання договору оренди».

Такий варіант «продовження» договірних відносин, якщо спочатку було укладено лише короткостроковий договір оренди, потребує певної довіри до орендодавця з боку орендаря. Справа в тому, що орендар має переважне право укладання договору на новий термін. Про це йдеться у п. 1 ст. 621 ЦК України. Однак є важливий нюанс, який необхідно дотриматися. Орендар зобов'язаний письмово повідомити орендодавця про бажання укласти такий договір у строк, зазначений у договорі оренди, а якщо у договорі такий термін не зазначений, у розумний строк до закінчення дії договору. Однак, якщо орендодавець у відповідь на таке повідомлення дійсно запропонує підписати новий короткостроковий договір на новий термін, це буде невигідно орендарю (він втратить можливість продовжити амортизацію невід'ємних покращень). А якщо відмовить і «вижене» старого орендаря, то є спеціальна норма, яка захищає права останнього: «Якщо орендодавець відмовив орендареві у укладанні договору на новий термін, але протягом року з дня закінчення терміну договору з ним уклав договір оренди з іншою особою, орендар вправі на власний вибір вимагати у суді переведення він прав і обов'язків за укладеним договором і відшкодування збитків, заподіяних відмовою відновити із нею договір оренди, або лише відшкодування таких збитків». І знову такий розвиток подій дуже невигідний для орендаря, т.к. нарахування амортизації припиняється. Тому найкращою відповіддю на пропозицію про укладання нового договору буде те, якщо орендодавець залишить його без відповіді, і сторони просто продовжать колишні відносини без нового договору. Тоді, з одного боку, орендар буде «підстрахований» на випадок, якщо раптом орендодавець захоче його «зігнати» після закінчення початкового договору, а з іншого боку, відсутність нового договору відносини за старим договором набудуть статусу «на невизначений термін». Але в період дії цього невизначеного терміну орендар вже не застрахований від того, що орендодавець може виявити бажання розірвати з ним договір, щоб здати те ж приміщення в оренду іншій особі на більш вигідних умовах. Чи діє у цьому випадку переважне право орендаря? На жаль, він його фактично втрачає. Оскільки у п. 2 ст. 610 ДК РФ, де йдеться про невизначений термін договору, зазначено: «У цьому випадку кожна зі сторін має право в будь-який час відмовитися від договору, попередивши про це іншу сторону за один місяць, а при оренді нерухомого майна за три місяці. Законом чи договором може бути встановлений інший строк для попередження про припинення договору оренди, укладеного на невизначений термін».

Тим не менше, якщо сторони «вірять одна одній», варіант перетворення короткострокового договору на договір на невизначений термін позбавить їх необхідності реєстрації договору. Як роз'яснено в п. 11 Інформаційного листа Президії ВАС РФ N 59, договір оренди, укладений на невизначений термін, державної реєстрації не потребує.

Пролонгація договору

Здавалося б: так багато роз'яснень податкових органів та фінансового відомства, що за пролонгації договору оренди можна продовжувати нарахування амортизації невід'ємних поліпшень, про що тут говорити? (Лист УФНС РФ у м. Москві N 20-12/060972, Лист Мінфіну РФ N 03-03-06/2/75, Лист УФНС РФ у м. Москві N 16-15/083987, Лист Мінфіну РФ N 03-03 -06/1/478 та ін.) Однак на практиці «пролонгація» може розумітися по-різному. Припустимо, спочатку договір укладено на 11 місяців. І тепер сторони його пролонгують. Найбільш поширеними бувають такі варіанти.

1. Укладається новий аналогічний договір на нові 11 місяців, і акти приймання-передачі майна можуть навіть не оформлюватись.

У такому разі можна говорити про продовження орендних відносин, але не про продовження строку договору. Ми розуміємо, що це якраз той випадок, коли один договір діяти припиняє і починає діяти інший. Далі амортизувати невіддільні покращення не можна.

2. За допомогою додаткової угоди до договору до пункту про термін дії договору вносяться коригування. Наприклад, зазначається: «п. … договору викласти у такій редакції: «Цей договір діє з моменту його підписання сторонами і до 30.09.2012». Тобто. термін перетворюється з 11 на 22 місяці.

Хоч як це сумно, такий договір тепер підлягає реєстрації. Але можна безстрашно продовжувати амортизацію.

Тут, пам'ятаючи про те, що договір, що підлягає реєстрації, вважається укладеним з моменту реєстрації, слід зупинитися на тому, які ж відносини сторін «між» підписанням додаткової угоди та реєстрацією зміненого договору.

У разі представляється, що з реєстрації зміненого договору «легалізуються» орендні відносини за вказаний період («між»), аналогічно поширенню умов договору раніше які склалися фактичні взаємини сторін (п. 2 ст. 425 ДК РФ).

На жаль, зазначене вище формулювання додаткової угоди не є панацеєю від можливих претензій. Є єдиний своєрідний прецедент - Постанова ФАС Уральського округу у справі N Ф09-6342/06-С3: "...Термін дії договору встановлено (п. 6.3 договору). Додатковою угодою пункт 6.3 договору N 36 викладено у новій редакції: " Строк дії договору". Як вказав суд, при продовженні договору оренди, укладеного на строк менш як рік, після закінчення початкового терміну оренди, відносини сторін регулюються новим договором оренди. Оскільки термін продовження (термін оренди за новим договором) був меншим за рік, договір оренди не підлягав державну реєстрацію.

3. У додатковій угоді до договору зазначається: «термін дії цього договору продовжується на наступні 11 місяців». Або як варіант спочатку в договорі передбачена «автоматична» пролонгація на такий самий термін: «після закінчення терміну оренди за відсутності заперечень сторін договір вважається продовженим на колишніх умовах».

Звернемося до п. 10 Інформаційного листа Президії ВАС РФ N 59 "Огляд практики вирішення спорів, пов'язаних із застосуванням Федерального закону "Про державну реєстрацію прав на нерухоме майно та угод з ним": «дійшов висновку про те, що при продовженні договору оренди будівлі , укладеного терміном менше одного року, такий самий термін після закінчення початкового терміну оренди відносини сторін регулюються новим договором оренди, який підлягає державної реєстрації речових з пункту 2 статті 651 ДК».

Ура! Такий договір знову не потрібно реєструвати, але, на жаль, це вже новий договір на тих же умовах на новий термін. Тому ймовірно, що цей випадок буде кваліфікований перевіряючими саме як припинення одного договору і набуття чинності іншого, що веде до прощання з амортизацією.

Тому настійно рекомендуємо, якщо вже з якихось причин сторони не влаштовує варіант із невизначеним терміном оренди, варто внести зміни до договору та зробити його довгостроковим та підлягаючим реєстрації, т.к. це дозволить продовжити нарахування амортизації орендарем.

Таким чином, під продовженням терміну договору оренди слід розуміти таке внесення до нього змін, яке збільшує спочатку встановлений термін: дата початку оренди залишається тією ж, а дата закінчення – відсувається.

До речі, зазначена позиція ВАС з п. 10 Інформаційного листа, яка нині міцно увійшла до практики, далеко не безперечна. Цікаву точку зору нам вдалося знайти у статті «Про терміни та державну реєстрацію договору оренди нерухомості». У ній автор аналізує дати, що мають значення для взаємин сторін:

«...будь-який договір містить чотири основні часові точки, що мають правове значення:
1) момент початку дії договору;
2) момент початку дії встановлених у договорі прав та обов'язків;
3) момент припинення дії договору;
4) момент припинення дії встановлених у договорі прав та обов'язків».

І далі, з чудовими ілюстраціями про термін договорів оренди, укладених на один рік, але поспіль, дійшов висновку: «Термін підписання додаткової угоди сторін не стає початком терміну дії нового договору, це термін, з якого стосунки сторін змінюються, але при цьому всі ж зберігаються (п. 1 ст. 453 ЦК України)».

Створення невід'ємних поліпшень починається під час дії одного договору, а завершується – у період дії іншого договору

Ситуація досить типова, коли короткострок замінюється довгостроком. Прямої відповіді на запитання, чи можна всю вартість таких невід'ємних покращень амортизувати протягом «довгостроку», у Податковому Кодексі ми не знайдемо, як роз'яснень чиновників на цю тему. Тому підемо логічним шляхом, при цьому орієнтуватимемося на те, що нам потрібно зрештою довести, що амортизувати все-таки можна.

1. Ніде не сказано, що дозвіл на виробництво невід'ємних покращень має бути отриманий саме в період дії відповідного договору оренди, і взагалі не сказано, що він має бути отриманий до виробництва невіддільних покращень. Значення має лише факт наявності від орендодавця.
2. Суму витрат на виробництво невіддільних поліпшень буде визнано в обліку (бухгалтерському та податковому) лише за фактом завершення робіт та підписання акта (зазвичай КС-2, якщо ми вже говоримо про будинки, споруди та приміщення в них). Відповідно до цього моменту питання про термін їхньої амортизації взагалі не постає.
3. Нарахування амортизації має розпочатися з місяця, наступного за місяцем, «у якому об'єкт введено в експлуатацію» (п. 4 ст. 259 НК РФ). Пам'ятаючи бухгалтерські правила, у разі йдеться оформленні акта ОС-1 (ОС-1а) у сумі капітальних вкладень. А якщо початок терміну амортизації припадає на новий договір оренди («довгострок»), то підстав згадувати про попередній договір просто немає. Адже Податковий Кодекс не уточнює, про який саме із потенційно кількох договорів оренди йдеться.
4. Плюс непряме обґрунтування правильності цього висновку: компетентні органи дозволяють нарахування амортизації «з моменту укладання» договору оренди, коли поліпшення були здійснені ще в період дії попереднього договору (напр., Лист УФНС РФ по Москві N 16-15/072634, Лист Мінфіну РФ N 03-03-06/1/231). Тут вбачається певна аналогія.
5. Якщо, припустимо, податковий орган буде проти, як він, цікаво, вирахує вартість тих невід'ємних покращень, які фактично були зроблені в період дії попереднього договору оренди? У будь-якому випадку йому доведеться обґрунтовувати свій розрахунок, а це буде тим складніше, чим менше документів із фактичними термінами виконання конкретних робіт йому вдасться роздобути.

Насамкінець висловимо сподівання, що «бідні» орендарі зможуть скоротити свої витрати на зайву необґрунтовану сплату податків за допомогою наведених тут практичних порад, і стати трохи менш «бідними» за нашою участю.

Амортизація активів

Амортизація обчислюється за нормами, встановленими самою організацією виходячи з вартості нематеріальних активів та строку їхнього корисного використання.

Термін корисного використання - це термін, протягом якого об'єкт нематеріальних активів дає підприємству дохід. Термін визначається організацією самостійно виходячи з:

1. термін дії патенту, свідоцтва та інших обмежень термінів використання об'єктів інтелектуальної власності згідно із законодавством РФ;
2. очікуваного терміну використання цього об'єкта, протягом якого організація може отримувати економічні вигоди (дохід)
3. кількості продукції або іншого натурального показника обсягу робіт, що очікується для отримання в результаті використання цього об'єкта

Відповідно до п. 27 ПБО 14/2007, термін корисного використання нематеріального активу щорічно перевіряється організацією на необхідність його уточнення. У разі суттєвої зміни тривалості періоду, протягом якого організація передбачає використання активу, термін його корисного використання підлягає уточненню. Коригування, що виникли у зв'язку з цим, відображаються в бухгалтерському обліку та на початок звітного року як зміни в оціночних значеннях.

У разі, коли термін корисного використання визначити неможливо, він визнається рівним: з метою бухгалтерського обліку - 20 років, з метою податкового обліку - 10 років (але не більше терміну діяльності організації).

Для податкового обліку з цього правила є виняток: за деякими НМА платник податків має право самостійно встановити термін корисного використання, який не може бути меншим за два роки. До таких нематеріальних активів відносяться: виключне право на винахід (промисловий зразок, корисну модель), використання програм для ЕОМ, бази даних, топології інтегральних мікросхем, селекційні досягнення, володіння ноу-хау (це нововведення діє з 01.01.2011р, ФЗ від 28.12 .2010. № 305-ФЗ). За тими нематеріальними активами, які почали амортизуватися до цієї дати, амортизація нараховується у попередньому порядку та її перерахунок не провадиться.

Нарахування амортизації провадиться щомісяця і починається з 1-го числа місяця, наступного за місяцем прийняття об'єкта до обліку, закінчується з 1-го числа місяця, наступного за місяцем повного погашення вартості або списання об'єкта з обліку.

Для цілей бухгалтерського обліку використовуються три способи нарахування амортизації:

1. лінійний;
2. зменшуваного залишку;
3. списання вартості пропорційно до обсягу продукції (робіт).

Для цілей оподаткування організація вибирає з лінійного та нелінійного способів. Організація, яка встановила у своїй обліковій політиці застосування нелінійного методу амортизації, застосовує до норм амортизації коефіцієнти, що підвищують (знижують) відповідно до статті 259.3 НК РФ.

Методика розрахунку амортизаційних відрахувань по кожному із способів аналогічна відповідним способам розрахунку амортизації за основними засобами.

Способи відображення амортизаційних відрахувань на рахунках бухгалтерського обліку:

1. шляхом накопичення сум амортизації на окремому рахунку (рахунок 05 "Амортизація нематеріальних активів")
2. шляхом зменшення первісної вартості об'єкта на рахунку 04.

Фонд амортизації

Амортизація здійснюється з метою накопичення коштів на відновлення основних фондів.

Амортизаційні відрахування – це частина вартості основних фондів, що входить у собівартість продукції певний період.

Амортизаційні відрахування виробляються лише до перенесення вартості основних фондів на собівартість продукції.

Під час розрахунку амортизаційних відрахувань використовується норма амортизації.

Норма амортизації – це встановлений у відсотках вартості розмір амортизації за певний період за конкретним видом основних фондів.

Термін корисного використання- період, протягом якого об'єкт основних засобів служить для виконання цілей діяльності організації. Строк корисного використання встановлюється платником податків самостійно з урахуванням статті 258 Податкового кодексу та врахуванням класифікації основних засобів, що затверджується Урядом РФ.

З теоретичної точки зору термін корисного використання повинен співпадати з нормативним терміном служби об'єкта, але на практиці термін корисного використання часто встановлюється коротше нормативного.

Необхідно відрізняти поняття «» та «майно, що амортизується».

Амортизоване майно - це майно з терміном корисного використання понад 12 місяців та первісною вартістю понад 20 тис. н. дане майно включає як об'єкти основних засобів, а й об'єкти нематеріальних активів.

Майно, що амортизується (у тому числі й основні фонди) об'єднуються в такі амортизаційні групи:

Перша група – все недовговічне майно з терміном корисного використання від 1 до 2 років включно;
друга група - майно з терміном корисного використання понад 2 роки до 3 років включно;
третя група – майно з терміном корисного використання понад 3 до 5 років включно;
четверта група - майно з терміном корисного використання понад 5 років до 7 років включно;
п'ята група - майно з терміном корисного використання понад 7 років до 10 років включно;
шоста група - майно з терміном корисного використання понад 10 років до 15 років включно;
сьома група - майно з терміном корисного використання понад 15 років до 20 років включно;
восьма група - майно з терміном корисного використання понад 20 років до 25 років включно;
дев'ята група - майно з терміном корисного використання понад 25 років до 30 років включно;
десята група – майно із терміном корисного використання понад 30 років.

Амортизація не нараховується на основні фонди, споживчі властивості яких з часом не змінюються (наприклад, земельні ділянки та об'єкти природокористування), а також на фонди вартістю до 20 тис. нар.

Амортизаційні відрахування розраховуються щомісячно за основними фондами, що числяться на 1 число звітного місяця. Амортизація по знову надійшли основних фондів нараховується з першого числа місяця, наступного за місяцем надходження у експлуатацію, а, по вибулим – закінчується 1-го числа місяця, наступного за місяцем вибуття.

Після повного перенесення вартості основних фондів на собівартість нарахування амортизації припиняється.

У світі відомі чотири основні підходи до нарахування амортизаційних відрахувань:

1) рівномірний;
2) прискорений;
3) уповільнений;
4) виробничий.

При прискореному підході у роки експлуатації об'єкта суми амортизаційних відрахувань більше, ніж у наступні, а за уповільненому підході – навпаки.

Прискорена амортизація основних засобів дозволяє зменшити податок на перші роки експлуатації об'єкта, швидше оновлювати основні засоби, зменшити втрати від морального та фізичного зносу активної частини основних засобів.

При виробничому способі сума амортизаційних відрахувань залежить від обсягу продукції, виробленої на об'єкті, що амортизується.

У Росії її з метою податкового обліку використовують лише два методи нарахування амортизації: лінійний (відповідає рівномірному методу) і нелінійний (відповідає прискореному методу). При цьому нелінійний спосіб не можна використовувати для об'єктів, що входять у восьму, дев'яту та десяту амортизаційні групи. Для цілей бухгалтерського обліку в Росії використовується чотири способи нарахування амортизації за об'єктами основних засобів:

Лінійний (аналогічний лінійному для цілей податкового обліку);
спосіб зменшення залишку;
спосіб списання вартості пропорційно до суми чисел років строку корисного використання (спосіб суми чисел);
спосіб списання вартості пропорційно до обсягу продукції (виробничий спосіб).

При лінійному методі сума амортизаційних відрахувань за місяцями експлуатації об'єкта однакова.

Якщо проведено переоцінку основних фондів, амортизаційні відрахування розраховуються виходячи із відновної вартості. Розрахунок амортизації за групою основних фондів може здійснюватися виходячи із середньорічної вартості.

Підприємства самостійно розраховують норми амортизації з терміну корисного використання основних фондів.

Амортизація автомобіля

Автомобіль на балансі завдає чимало клопоту бухгалтеру. Причому проблеми пов'язані не лише з урахуванням експлуатаційних витрат. Складнощі виникають і при нарахуванні амортизації.

Наприклад, перед бухгалтером практично кожного підприємства, яке купило автомобіль, постає дилема: можна амортизувати автомобіль до його реєстрації в ДІБДР чи ні?

Інша проблема – визначення терміну служби машини. Особливо якщо йдеться про старий автомобіль.

Ну і, звичайно, на особливу увагу заслуговує питання про застосування спеціальних коефіцієнтів. Зокрема, при амортизації дорогих мікроавтобусів та автомобілів.

Амортизація та реєстрація в ДІБДР

Отже, компанія придбала автомобіль. Чи обов'язково чекати на реєстрацію машини в ДІБДР, щоб почати її амортизувати?

Вимоги закону…

Відразу скажемо, що пряма залежність між реєстрацією та амортизацією не містить ані податкового, ані бухгалтерського законодавства.

Для цілей глави 25 НК РФ амортизацію за основними засобами необхідно нараховувати «з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, у якому цей об'єкт було введено в експлуатацію» (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Щоправда, у пункті 8 статті 258 НК РФ сказано, що кошти, права на які вимагають держреєстрації, включаються до складу тієї чи іншої амортизаційної групи тільки після подачі документів на реєстрацію. Багато фірм-автовласників помилково вважають, що в цій нормі міститься заборона на амортизацію транспорту до його реєстрації в ДІБДР. Треба сказати, що такі роз'яснення колись давали й податківці. Наприклад, у листах УФНС Росії по м. Москві № 26-12/32341 та № 26-12/63114. Нових роз'яснень податкового відомства немає. А ось фінансисти нещодавно висловилися з цього приводу.

Так, на думку Мінфіну Росії, положення пункту 8 статті 258 НК РФ зовсім не належать до реєстрації автомобіля у ДІБДР. Адже вона не є реєстрацією прав на транспортний засіб. Фактично, це просто постановка автомобіля на облік. Тобто починати амортизувати автомобілі потрібно в загальновстановленому порядку: з 1 числа місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію (лист Мінфіну Росії № 03-03-06/1/816).

Реєстрація автомобіля у ДІБДР не є реєстрацією прав на транспортний засіб. А значить, починати амортизувати автомобілі, на думку фінансистів, потрібно в загальновстановленому порядку: з 1 числа місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію.

Зауважимо, що такої самої позиції дотримуються і судді (див., наприклад, постанови ФАС Північно-Західного округу № А05-5787/2006-18, ФАС Західно-Сибірського округу № Ф04-1621/2005 (9589-А27-23)) .

Що ж до бухобліку, то тут основний засіб амортизують «з першого числа місяця, наступного за місяцем прийняття цього об'єкта до бухгалтерського обліку» (п. 21 ПБО 6/01, затвердженого наказом Мінфіну Росії від 30 березня 2001 р. № 26н). Критерії віднесення активів до основних засобів наведено у пункті 4 ПБО 6/01. Зокрема, необхідно, щоб об'єкт був призначений для використання у виробництві. Факт же введення в експлуатацію не має жодного значення. Як пояснив Мінфін Росії у листі від 18 квітня 2007 р. № 03-05-06-01/33, об'єкт потрібно приймати до обліку як основний засіб, як тільки він «приведений у стан, придатний для використання». Що ж до реєстрації в ДІБДР, то в пункті 4 ПБО 6/01 вона не згадується.

Виходить, щоб відповісти на запитання, чи можна в бухгалтерському та податковому обліку амортизувати автомобіль, не зареєстрований у ДІБДР, потрібно вирішити, чи є такий транспортний засіб придатним для використання і чи можна його вводити в експлуатацію. Із цього приводу є дві точки зору.

У пункті 3 статті 15 Федерального закону № 196-ФЗ «Про безпеку дорожнього руху» про реєстрацію в ДІБДР йдеться як про допуск автомобіля до участі у дорожньому русі. На підставі цього податківці досить часто укладають, що до моменту постановки на облік у ДІБДР ще рано говорити про введення автомобіля в експлуатацію та придатність його до використання, а отже, і про нарахування амортизації. Найчастіше такій позиції воліють дотримуватися і організації.

Реєстрація в ДІБДР – це допуск автомобіля до участі у дорожньому русі. Тому податківці вважають, що до моменту реєстрації говорити про введення автомобіля в експлуатацію передчасно

Однак, на наш погляд, це не так. По-перше, на реєстрацію автомобіля відводиться п'ять днів з моменту покупки або час, протягом якого діє знак «Транзит» (п. 3 постанови Уряду РФ № 938). Його видають терміном від п'яти до 20 днів у разі, коли машину необхідно перегнати до місця реєстрації. Тобто щонайменше протягом перших п'яти днів після придбання компанія з повним правом може експлуатувати автомобіль. По-друге, навіть якщо компанія і порушить терміни, використання незареєстрованого транспортного засобу буде виключно адміністративним порушенням. Жодних податкових наслідків у нього бути не повинно. Ну а по-третє, придатність автомобіля до використання, на нашу думку, визначається його технічними даними, а не фактом постановки на облік у ДІБДР. У зв'язку з цим хотілося б звернути увагу на ухвалу ФАС Північно-Кавказького округу № Ф08-1969/07-1099А, де судді вказали, що «введення в експлуатацію автомобіля не залежить від реєстрації транспортного засобу».

ТОВ «Сатурн» купило у березні 2008 року легковий автомобіль за 236 000 рублів (зокрема ПДВ – 36 000 рублів). На облік у ДІБДР він був поставлений лише у квітні. У цьому було перераховано реєстраційне мито у вигляді 500 рублів.

ТОВ «Сатурн» ввело в експлуатацію автомобіль у березні, не чекаючи на реєстрацію. Щомісячна норма амортизації для цілей бухгалтерського та податкового обліку склала 2 відсотки.

Бухгалтер ТОВ «Сатурн» зробив такі проводки.

У березні 2008 року:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
- 200 000 руб. (236 000 – 36 000) – відображено витрати на придбання автомобіля;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 36 000 руб. - Враховано ПДВ;
ДЕБЕТ 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ» КРЕДИТ 19
- 36 000 руб. – прийнято до відрахування ПДВ;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
- 200 000 руб. - Автомобіль включений до складу основних засобів.
У квітні 2008 року:
ДЕБЕТ 68 субрахунок «Розрахунки з державного мита» КРЕДИТ 51
- 500 руб. - Перераховані мита за реєстрацію автомобіля в ДІБДР;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 68 субрахунок «Розрахунки з державного мита»
- 500 руб. – враховано мито.
Щомісяця, починаючи з квітня 2008 року:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 02
- 4000 руб. (200 000 руб. х 2%) - нарахована амортизація.

У податковому обліку у квітні 2008 року (місяці, наступному за місяцем введення автомобіля в експлуатацію) ТОВ «Сатурн» включило до складу інших витрат 10-відсоткову амортизаційну премію у сумі 20 000 руб. (200 000 руб. х 10%).

Також фірма віднесла витрати амортизаційні відрахування у вигляді 3600 крб. ((200 000 руб. - 20 000 руб.) Х 2%). Цю ж суму (3600 рублів) організація щомісяця включатиме до складу витрат протягом періоду амортизації автомобіля.

Реєстраційні мита з метою розрахунку прибуток компанія списала як інші витрати (подп. 1 п. 1 ).

Визначаємо термін експлуатації

Період, протягом якого фірма через амортизаційні відрахування списуватиме вартість автомобіля, визначається терміном його корисного використання. Цей термін як у бухгалтерському, і у податковому обліку компанії встановлюють самостійно. Причому з метою глави 25 НК РФ фірми мають керуватися Класифікацією основних засобів, затвердженої постановою Уряди РФ № 1. Цей документ можна взяти за основу й у бухобліку.

Залежно від технічних характеристик автомобілі (легкові та вантажні) та автобуси відповідно до Класифікації належать до третьої, четвертої чи п'ятої групи. Тобто термін їх корисного використання може змінюватись від трьох до п'яти років, від п'яти до семи років або ж від семи до десяти років.

Так, наприклад, легкові автомобілі вищого та великого класу належать до п'ятої амортизаційної групи. Отже, організації можуть встановити їм термін служби не більше від 85 до 120 місяців. Все ж таки інші легкові автомобілі (крім машин малого класу для інвалідів, які належать до четвертої групи) потрапляють до третьої амортизаційної групи. Отже, їх вартість може бути повністю списана протягом 37–60 місяців. До третьої амортизаційної групи належать і мікроавтобуси.

Якщо компанія придбала старий автомобіль, то термін корисного використання, визначений за класифікацією, вона може зменшити на число місяців експлуатації машини колишніми власниками (п. 12 ст. 259 НК РФ). Але лише за умови документального підтвердження часу служби у колишніх власників.

Термін корисного використання автомобіля можна визначити з урахуванням часу служби у попередніх власників. Період, протягом якого автомобіль експлуатували до вас, можна дізнатись із паспорта транспортного засобу.

Якщо колишнім господарем була фірма, дізнатися скільки місяців автомобіль працював на її благо, можна з акта прийому-передачі основного засобу (форма № ОС-1). Такі дані мають бути наведені й у інвентарній картці (форма № ОС-6). Отже, її завірена копія цілком може бути документальним підтвердженням. Крім того, на думку фінансистів, термін, протягом якого автомобіль експлуатували до вас, можна визначити за даними паспорта транспортного засобу (лист Мінфіну Росії №03-03-04/1/142). Ці роз'яснення особливо актуальні стосовно автомобілів, серед власників яких були фізичні особи.

Однак часто фактичний час служби уживаного автомобіля виявляється рівним максимальному терміну корисного використання, передбаченому в класифікації для тієї амортизаційної групи, до якої належить машина. Або навіть перевищує його. Як зазначено у пункті 12 статті 259 НК РФ, у разі новий власник автомобіля може визначати термін корисного використання самостійно «з урахуванням вимог техніки безпеки та інших чинників».

ТОВ «Юпітер» купило у ЗАТ «Місяць» легковий автомобіль середнього класу з робочим об'ємом двигуна 2 літри. Такі транспортні засоби (код за ОКОФ – 15 3410120) належать до третьої амортизаційної групи (термін корисного використання – від трьох до п'яти років).

З акта приймання-передачі (форма № ОС-1) випливає, що ЗАТ «Місяць» використовувало автомобіль протягом трьох років та десяти місяців. Організація отримала його як вклад від засновника – фізичної особи. З паспорта транспортного засобу видно, що загальний час експлуатації автомобіля становить п'ять років та сім місяців. Тобто воно перевищує максимальний термін корисного використання, передбачений для основних засобів, що включаються до третьої амортизаційної групи.

Зважаючи на технічний стан автомобіля, ТОВ «Юпітер» вирішило встановити термін корисного використання рівним 24 місяцям.

Чи може цей термін корисного використання вживаної машини бути меншим за рік? На наш погляд, так. Якщо компанія вирішить, що користуватися автомобілем вона зможе менше 12 місяців, то його вартість можна буде списати одноразово, а не погашати через амортизацію. Щоправда, не виключено, що під час перевірки податківці не погодяться з таким підходом. Особливо якщо виявиться, що насправді фірма користувалася цим транспортним засобом понад рік. Наприклад, у листі УФНС Росії по Москві № 26-12/54016 фіскали наполягали на тому, що термін корисного використання зношеного автомобіля менше року бути не може.

Дороге авто

Якщо фірма придбала дорогий легковий автомобіль або мікроавтобус, вона повинна їх амортизувати із застосуванням спеціального понижуючого коефіцієнта. Основну норму амортизації, яка розрахована виходячи із терміну служби машини, визначеного за класифікацією, потрібно множити на 0,5. Тобто фактично компанія списуватиме вартість покупки вдвічі довше. Адже внаслідок застосування коефіцієнта зменшиться сума щомісячних амортизаційних відрахувань.

Важливо пам'ятати, що такий порядок діє лише у податковому обліку. ПБО 6/01 використання будь-яких знижувальних коефіцієнтів не передбачено.

Застосування коефіцієнта 0,5 - не право, а обов'язок фірми - власника легкового автомобіля, первісна вартість якого перевищує 600 000 рублів, або мікроавтобуса, що коштує більше 800 000 рублів (п. 9 ст. 259 НК РФ). Зауважимо, що до 2008 року понижувальний коефіцієнт слід застосовувати до автомобілів дорожче 300 000 рублів і мікроавтобусів вартістю понад 400 000 рублів.

У зв'язку з підвищенням лімітів у всіх власників дорогого транспорту виникло закономірне питання: чи можна припинити застосовувати коефіцієнт 0,5, якщо первісна вартість автомобіля (мікроавтобуса) менша за нові значення? Фінансисти відповіли на це запитання негативно. У листі від 18 січня 2008 р. № 03-03-06/1/11 Мінфін Росії аргументував свою позицію тим, що «обраний платником податків метод нарахування амортизації не може бути змінено протягом усього періоду нарахування амортизації».

Фінансисти вважають, що організація має продовжувати амортизувати з понижувальним коефіцієнтом легкові автомобілі та мікроавтобуси, які до 2008 року вважалися дорогими. Навіть якщо тепер їхня первісна вартість не перевищує нових лімітів.

Дійсно, пункт 3 статті 259 НК РФ таку заборону містить. Тільки яке відношення понижувальний коефіцієнт має до методу амортизації?

У податковому обліку компанії можуть нараховувати амортизацію одним із двох способів: лінійним чи нелінійним. Кожен метод передбачає свою формулу до розрахунку основний норми амортизації. Саме її власники дорогих машин мають множити на 0,5. Якщо ж фірма перестане застосовувати понижувальний коефіцієнт, то метод амортизації все одно залишиться тим самим (як, втім, і основна норма). Тобто вимога, встановлена ​​пунктом 3 статті 259 НК РФ, аж ніяк не порушиться. Отже, компанії, на нашу думку, мають повне право з січня 2008 року не враховувати коефіцієнт 0,5 при амортизації легкових автомобілів вартістю від 300 000 до 600 000 рублів та мікроавтобусів вартістю від 400 000 до 800 000 рублів.

Згаданий лист Мінфіну Росії – відповідь приватний запит. Фірми не повинні керуватися цими роз'ясненнями. Проте, не виключено, що їх візьмуть на озброєння податківці. У такому разі компаніям, які відмовилися від застосування понижувального коефіцієнта, очевидно, доведеться відстоювати свою позицію в суді.

У 2007 році ТОВ "Меркурій" купило мікроавтобус, первісна вартість якого склала 750 000 рублів. Термін корисного використання машини, як у податковому, і у бухгалтерському обліку встановлено рівним 40 місяцям. А амортизація нараховується лінійним способом. Основна норма амортизації становила 2,5% (1: 40 Х 100%).

Оскільки мікроавтобус коштує більше 400 000 рублів, у 2007 році ТОВ «Меркурій» мало амортизувати цей основний засіб з урахуванням понижувального коефіцієнта. Обліковою політикою компанії передбачено застосування амортизаційної премії у розмірі 10% капітальних вкладень. Таким чином, щомісячна сума податкових амортизаційних відрахувань у 2007 році становила:

(750 000 руб. - 750 000 руб. Х 10%) Х 2,5% Х 0,5 = 8437 руб. 50 коп.

У бухгалтерському обліку протягом 2007 року бухгалтер ТОВ «Меркурій» щомісяця нараховував амортизацію у сумі:

750 000 руб. Х 2,5% = 18750 руб.

У 2008 році організація ухвалила рішення не застосовувати знижувальний коефіцієнт. Адже тепер первісна вартість мікроавтобуса не перевищує встановленого кодексом обмеження (750 000 крб.
(750 000 руб. - 750 000 руб. Х 10%) Х 2,5% = 16875 руб.

У бухгалтерському обліку фірма, як і раніше, нараховуватиме амортизацію у розмірі 18 750 рублів на місяць.

Податкова амортизація

Починати вирішення питання з нарахуванням амортизації треба з вибору методу, або, простіше кажучи, формули, на підставі якої визначатиметься щомісячна сума витрати. Податковий кодекс передбачає два такі методи - лінійний та нелінійний. Розрізняються вони ось чим.

При лінійному методі амортизація нараховується на кожен окремий основний засіб за такою формулою: Р = С х К, де Р - сума амортизації, що враховується щомісячно у витратах, С - первісна вартість основного засобу, К - норма амортизації. Ця норма амортизації, у свою чергу, розраховується за формулою: K = (1/n) x 100%, де n – термін корисного використання ОС у місяцях. Як бачимо, лінійний спосіб полягає в тому, що протягом терміну корисного використання основного кошти витрати на його покупку будуть рівномірно враховуватися при оподаткуванні. Тобто щомісяця на витрати ставитиметься та сама сума. Аж до повного списання витрати.

Зовсім інакша справа при нелінійному методі. Тут амортизація нараховується не по кожному окремому основному засобу, а, по амортизаційної групі загалом (ст. 258, п. 2 ст. 259 НК РФ). Амортизаційні групи, нагадаємо, є угруповання основних засобів залежно від терміну їх корисного використання: перша група - майно з терміном використання від року до 2 років включно; друга - понад 2 та до 3 включно; третя - понад 3 і 5 і т.д. (П. 3 ст. 258 НК РФ).

Таким чином, для нарахування амортизації треба визначити сумарну вартість майна по кожній групі станом на 1 січня (п. 2 ст. 259.2, п. п. 1, 3 ст. 322 НК РФ). Потім на її основі щомісяця визначатиметься сума амортизації, що враховується у витратах. Визначається вона за формулою: Р = S x (k/100%), де Р – сума амортизації, S – сумарний баланс амортизаційної групи, k – норма амортизації (у відсотках) для даної амортизаційної групи, зазначена у пункті 5 статті 259.2 НК РФ . Розрахована таким чином, щомісячна амортизація зменшує сумарний баланс амортизаційної групи. Іншими словами, показник S щомісяця зменшується, у результаті витрати на придбання основних засобів списуються нерівномірно.

Що врахувати під час вибору методу

Вирішуючи, як нараховувати амортизацію, крім зазначених вище особливостей кожного з методів, треба враховувати ще кілька моментів. Тим більше, що обраний метод залишатиметься незмінним протягом п'яти років (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Так, організації, які вибрали лінійний метод, повинні застосовувати його до всіх основних засобів. Організації, які вирішили застосовувати нелінійний метод, будуть використовувати його лише для основних засобів 1-7 груп. Для майна, що входить у 8-10 групу законодавець встановив заборону використання нелінійного методу (п. 3 ст. 259 НК РФ). Тож у разі робота бухгалтера ускладниться, т.к. доведеться використовувати обидва методи.

Ще однією особливістю нелінійного методу є порядок визначення сумарного балансу групи при купівлі чи продажу основних засобів. Так, отримані ОС підвищують сумарний баланс групи з 1-го числа місяця, наступного введенням в експлуатацію (абз. 1 п. 3 ст. 259.2 НК РФ). При продажу чи іншому вибутті основних засобів сумарний баланс групи зменшується залишкову вартість таких об'єктів (п. 10 ст. 259.2 НК РФ). А це означає, що бухгалтеру все одно доведеться відстежувати вартість кожного ОЗ, незважаючи на те, що амортизація нараховується за групою загалом.

Отримайте премію

Після того, як рішення про застосований метод прийнято, можна нараховувати амортизацію. Таке право виникає з 1-го числа місяця, наступного за тим, коли об'єкт ОС було введено в експлуатацію (п. 4 ст. 259 НК РФ). А якщо право власності на ОЗ підлягає держреєстрації (будівлі, споруди*), то амортизацію починають нараховувати лише після подання документів на реєстрацію (за умови, що майно вже введено в експлуатацію – п. 11 ст. 258 НК РФ).

Тут бухгалтер повинен знати, що з першому розрахунку амортизації законодавці пропонують організації потурання, дозволяючи частину вартості ОС включити до складу непрямих витрат без застосування формул нарахування амортизації. Це потурання отримало назву амортизаційної премії. Так, по ОС третьої - сьомий груп у витрати можна відразу ж відправити 30% їх вартості, а по решті груп - 10 відсотків вартості (п. 9 ст. 258 НК РФ). При цьому первісна вартість таких ОС, що враховується при розрахунку амортизації (тобто. показник С при лінійному методі і S при нелінійному (див. формули вище)), визначається вже за мінусом цієї премії (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Щоправда, це поблажка має і зворотний бік. Так, якщо ОС, за яким застосовано премію, буде продано протягом п'яти років з дати введення в експлуатацію, то премію доведеться відновити та включити до доходів того періоду, коли відбулася реалізація (п. 9 ст. 258 НК РФ). Причому, термін п'ять років у НК РФ встановлено щодо всіх ОС, зокрема і тих, термін корисного використання яких менше. А це означає, що при реалізації навіть повністю замортизованого майна (наприклад, із терміном використання 3 роки) доведеться відновлювати премію.

Зупинення та припинення

Протягом терміну використання ОС можливі ситуації, коли нарахування амортизації припиняється або припиняється.

Так, призупинити нарахування амортизації треба, якщо ОЗ передано за договором позички, переведено на консервацію терміном понад 3 місяців, або перебуває в тривалої (понад рік) реконструкції чи модернізації (п. 3 ). Відповідно, за ці періоди амортизація не нараховується і вчасно використання вони не зараховуються. Після повернення майна нарахування амортизації продовжується.

Припинити нарахування амортизації слід у випадках: термін нарахування амортизації минув чи основний засіб вибуло з власності організації. При лінійному методі закінчення терміну зазвичай і повне списання вартості ОС витрати. У такому разі нарахування амортизації припиняється з 1 числа місяця, наступного за місяцем списання (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).

При нелінійному методі закінчення терміну використання тягне за собою безумовне виключення ОС зі складу амортизаційної групи. Але цьому сумарний баланс групи не змінюється (п. 13 ст. 259.2 НК РФ). Тобто S у формулі Р = S x (k/100%) після закінчення терміну використання одного або кількох ОС з однієї амортизаційної групи залишається незмінним. У той самий час, якщо результаті такого винятку групи не залишається жодного ОС, вона ліквідується (п. 12. ст. 259.2 НК РФ).

При вибутті ОЗ із власності організації (продаж, передача як внесок до статутного капіталу тощо) нарахування амортизації за ним також припиняється з 1 числа наступного місяця.

В організації, що застосовує нелінійний метод, таке вибуття може призвести до ліквідації амортизаційної групи та припинення нарахування амортизації за нею. Таке станеться, якщо сумарний баланс стане менше 20 тис. рублів (що залишилася сума у ​​своїй входить у позареалізаційні витрати поточного періоду) або з групи вибули всі ОС (п.11 і 12 ст.259.2 НК РФ).

«Наталія Ємельянова» «Вартість одного мобільного телефону становила 12 310 рублів, у тому числі ПДВ – 1878 рублів. Вартість підключення – 1000 рублів (у т. ч. ПДВ – 153 руб.). Інший телефон був придбаний за 49 000 рублів (в т. ч. ПДВ - 7475 руб.), Підключення також склало 1000 рублів (в т. ч. ПДВ - 153 руб.) ».

«Олег» «Телефон вартістю менше 40 000 рублів варто врахувати як матеріально-виробничі запаси. Проводки будуть виглядати так:

ДЕБЕТ 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" КРЕДИТ 51 " "
- 13310 руб. (12 310 + 1000) – оплачено придбання телефону з підключенням до оператора стільникового зв'язку;
- 11 279 руб. (13 310 – 1878 – 153) – відображено витрати на придбання телефону;
- 2031 руб. (1878 + 153) – враховано суму ПДВ; ДЕБЕТ 20 (26, 44) "Основне виробництво" КРЕДИТ 10 "Матеріали"
- 11 279 руб. – списано вартість мобільного апарату та його підключення;
- 2031 руб. – прийнято ПДВ до відрахування».

До обговорення підключилася «Оксанка»:

"Оксанка" "Все вірно. Якщо вартість мобільного телефону з підключенням становитиме понад 40 000 рублів, то його необхідно буде враховувати у складі основних засобів та враховувати у витратах з податку на прибуток через амортизаційні відрахування».

«Олег» «Щодо обліку мобільного телефону вартістю понад 40 000 рублів, то він виглядатиме інакше, ніж облік першого телефону. Оскільки щодо нього вже необхідно нараховувати амортизацію. Розглянемо докладніше. Згідно з Класифікатором основних засобів (утв. постановою Уряду РФ № 1), мобільний телефон відносять до третьої амортизаційної групи "Апарати телефонні та пристрої спеціальні" (термін корисного використання 3-5 років). Зменшити базу з податку на прибуток організація може, увімкнувши нараховану суму амортизації мобільного телефону, лише в тому випадку, якщо телефон передано співробітникам.

Також зазначений об'єкт не суперечить положенням ПБО 6/01:

Призначений для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг, для управлінських потреб організації або для надання організацією за плату у тимчасове володіння та користування або у тимчасове користування;
призначений для використання протягом тривалого часу, тобто понад 12 місяців;
не призначений його наступний перепродаж;
здатний приносити економічні вигоди у майбутньому.

Амортизація у бухгалтерському та податковому обліку нараховується лінійним способом. Річна норма амортизації: 100%: 3 роки = 33,33%. Щорічна сума амортизаційних відрахувань: 41525 руб. * 33,33% = 13840 руб. Щомісячна сума амортизації: 13840 руб. : 12 міс. = 1153 руб. Проведення в бухгалтерському обліку виглядатимуть так:

ДЕБЕТ 60 "Розрахунки з постачальниками та замовниками" КРЕДИТ 51 "Розрахунковий рахунок"
- 50 000 руб. – оплачено придбання мобільного телефону з підключенням до оператора мережі;
ДЕБЕТ 10 "Матеріали" КРЕДИТ 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
- 1000 руб. - Відбито витрати на підключення телефону;
ДЕБЕТ 19 "Податок на додану вартість за придбаними цінностями" КРЕДИТ 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
- 153 руб. – враховано суму ПДВ;
ДЕБЕТ 20 (26, 44) "Основне виробництво" КРЕДИТ 10 "Матеріали"
- 847 руб. - Списано підключення телефону;
ДЕБЕТ 68 субрахунок "Розрахунки з ПДВ" КРЕДИТ 19 "Податок на додану вартість за придбаними цінностями"
- 153 руб. - Прийнятий ПДВ до відрахування;
ДЕБЕТ 08 "Вкладення у необоротні кошти" КРЕДИТ 60 "Розрахунки з постачальниками та замовниками"
- 41 525 руб. - Відображено придбання мобільного телефону;
ДЕБЕТ 19 "Податок на додану вартість за придбаними цінностями" КРЕДИТ 60 "Розрахунки з постачальниками та замовниками"
- 7475 руб. - Відображено ПДВ;
ДЕБЕТ 01 "Основні засоби" КРЕДИТ 08 "Вкладення у необоротні кошти"
- 41 525 руб. - Прийнятий до обліку телефон;
ДЕБЕТ 20 "Основне виробництво" КРЕДИТ 02 "Амортизація основних засобів"
- 1153 руб. – нараховано амортизацію у місяці, у якому об'єкт прийнято до обліку».

«Наталя Ємельянова» «Дякую».

Звернулась «Променева»:

«Променева» «Наша компанія знаходиться на спрощеній системі оподаткування.

У майні компанії комп'ютер, монітор, принтер, пилосос, меблі. Чи потрібно на це все нараховувати амортизаційні відрахування?

«Олена Денисівна» «При спрощеній системі оподаткування з об'єктом "доходи мінус витрати" податкову базу можна зменшити на вартість основних засобів (як придбаних, так і виготовлених самостійно) (підп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Нагадаю, що до амортизованого можна віднести лише те майно, яке задовольняє правила глави 25 Податкового кодексу. Об'єкти вартістю понад 40 000 рублів визнаються основними коштами і майном, що амортизується, а вартістю 40 000 рублів і дешевше - немає. У разі вони враховуються вартості матеріальних витрат (подп. 5 п. 1 ст. 346.16, подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ)».

«Променева» «Дякую за відповідь».

«Олена Петрівна» «Наша компанія перейшла зі спрощеної системи оподаткування (об'єкт „доходи”) на загальну. Чи потрібно визначати залишкову вартість майна, що амортизується?»

На допомогу прийшов, як завжди, гуру форуму «Олег»:

"Олег" "Ні. Дивіться листи Мінфіну Росії №03-1106/2/36, №03-11-04/2/205».

«Семенівна» «При переході з об'єктом "доходи" на витрати, зроблені в період застосування спецрежиму, при обчисленні податкової бази не враховуються. Тобто залишкова вартість не визначається. Це положення закріплено у пункті 4 статті 346.17 Податкового кодексу. Амортизація відповідно нараховуватиметься».

«Олена Петрівна» «Дякую».

«Самойлова» «Наша компанія набуває форменого одягу з логотипом компанії для роботи своїх співробітників. Як правильно списати такий одяг? І в якому порядку слід враховувати у витратах з метою податку на прибуток зазначене майно: одноразово у складі матеріальних витрат або як майно, що амортизується?»

«Олег» «Витрати придбання спецодягу для співробітників можна врахувати у основі з податку прибуток двома способами: або у складі матеріальних витрат, або з допомогою амортизації. Все залежить від вартості та терміну служби, які визначаються виходячи з норм видачі, зазначених у типових нормах, або виходячи із норм, встановлених в організації.

Лінійно списують одяг із терміном корисного використання від 12 місяців і більше, а терміном корисного використання до 12 місяців – одноразово в міру передачі в експлуатацію. Якщо спецодяг не передбачений нормативною документацією, списувати його потрібно за рахунок прибутку».

«Соня» «Я, як фізична особа, звернулася до податкової за отриманням майнового відрахування з ПДФО під час продажу нежитлового приміщення. Ця виробничо-складська будівля, яка перебуває у власності понад три роки і використовувалася з метою здійснення підприємницької діяльності. Однак у податковій мені відмовили у застосуванні відрахування та вказали, що вказане майно є основним засобом та підлягає амортизації. Чи так це?"

«Олег» «Все вірно, податківці мають рацію. Подібна ситуація розглянута у листі Мінфіну Росії № 03-04-05-01/303. У ньому чиновники зазначають, що будівля, яка використовується фізичною особою у підприємницькій діяльності, визнається основним засобом, на який нараховується амортизація. Тому якщо така амортизація нараховувалася, то при продажу цього майна повторно зменшити податкову базу у сумі майнового відрахування не можна».

«Соня» «Дякую за відповідь».

«Лєночка» «Наша компанія реалізує основний засіб до закінчення 5 років з моменту введення його в експлуатацію. Коли організація має відновити амортизаційну премію?

"Олег" "Податковий кодекс не містить жодних роз'яснень, коли необхідно відновлювати амортизаційну премію".

"Льоночка" "Що в такому випадку потрібно робити?"

«Надія Петрівна» «З цього питання Мінфін Росії дотримується певної позиції, за якою амортизаційна премія при відновленні враховується під час реалізації основного кошти. При цьому відновлена ​​сума амортизаційної премії у складі витрат ні в періоді відновлення, ні в наступних періодах, у тому числі через амортизаційні нарахування, не підлягає обліку (див. листи Мінфіну Росії № 03-03-05/37, № 03-03-06 / 2/142).

Нагадаємо: під відновленням сум амортизаційної премії слід розуміти збільшення розміру податкової бази з податку на прибуток у період реалізації об'єктів основних засобів шляхом включення врахованої раніше суми амортизаційної премії у складі позареалізаційних доходів у тому звітному (податковому) періоді, в якому здійснено реалізацію».

Продовжив бесіду «Єгор»:

«Єгор» «Чи враховується відновлена ​​амортизаційна премія щодо залишкової вартості основного засобу, що реалізується раніше закінчення 5 років з моменту його введення в експлуатацію?»

«Олег» «Знову ж таки Податковий кодекс не містить жодних роз'яснень з цього питання».

«Надія Петрівна» «Амортизаційна премія, яка визнана витратою відповідно до абзацу 2 пункту 9 статті 258 Податкового кодексу, при визначенні залишкової вартості майна, що амортизується, не враховується. Цю позицію підтверджують листи Мінфіну Росії №03-03-06/1/493, №03-03-06/2/102, №03-03-06/1/61».

"Олег" "Все просто. Під агресивним середовищем розуміється сукупність природних чи штучних чинників, вплив яких викликає підвищений знос основних засобів у процесі їх експлуатації. Також до роботи в агресивному середовищі прирівнюється знаходження основних засобів у контакті з вибухопожежонебезпечним, токсичним або іншим агресивним технологічним середовищем, яке може спричинити (джерело) ініціювання аварійної ситуації».

«Надія Петрівна» «Під агресивним технологічним середовищем (у тому числі й вибухопожежонебезпечним, токсичним) розуміються речовини, визнані небезпечними відповідно до Федерального закону № 116-ФЗ "Про промислову безпеку небезпечних виробничих об'єктів" (далі – Закон № 116-ФЗ). Таким чином, якщо основний засіб знаходиться у безпосередньому контакті з агресивним середовищем, то застосування підвищувальних коефіцієнтів є правомірним. На думку ФНП Росії, надання статусу небезпечних окремим об'єктам, що експлуатуються платником податків, не означає наявності на всій території майнового комплексу організації агресивного середовища в тому значенні, в якому воно визначено в главі 25 Податкового кодексу (лист ФНП Росії № ШС-17-3/205) @).

Кожен конкретний випадок використання основних засобів у умовах варто розглядати окремо. Тому в першу чергу рекомендуємо закріпити в обліковій політиці застосування коефіцієнта, що підвищує. Також необхідно підготувати довідки, що підтвердять, а також перерахують наявність шкідливих факторів на виробництві (у кожному цеху). Їх необхідно запевнити компетентним цього обличчям, наприклад, технічним фахівцем. Законом № 116-ФЗ встановлено, що небезпечні виробничі об'єкти підлягають реєстрації у державному реєстрі гаразд, встановлюваному Урядом РФ. При цьому вимоги до реєстрації небезпечних виробничих об'єктів у державному реєстрі, у тому числі до ідентифікації небезпечних виробничих об'єктів, встановлюються федеральним органом виконавчої влади в галузі промислової безпеки спільно з федеральним органом виконавчої влади, уповноваженим на вирішення завдань у сфері захисту населення та територій від надзвичайних ситуацій. (П. 2 ст. 2)».
Товарна накладна

Назад | |

Вартість основних засобів у бухгалтерському обліку списується на собівартість продукції (робіт, послуг) або витрати на продаж (у торгових організаціях) не відразу, а поступово, частинами і залежить від строку корисного використання. Наприклад, первісна вартість комп'ютера списується 2 роки, а вартість будівлі цеху 20 років. Цей процес поступового перенесення вартості називається амортизацією основних засобів.

Амортизація нараховується за всіма об'єктами основних засобів, крім тих, якими споживчі властивості з часом не змінюються:

земельні ділянки;

Об'єкти природокористування (вода, надра);

об'єкти, віднесені до музейних предметів та музейних колекцій.

Амортизація також не нараховується:

• по об'єктах основних засобів некомерційних організацій. За ними на позабалансовому рахунку відбивається сума зносу;

по використовуваним основним засобам для реалізації законодавства РФ про мобілізаційну підготовку та мобілізацію.

Амортизація нараховується, навіть якщо майно не використовується або не дає доходу. Призупинити її нарахування можна лише якщо:

• основний засіб переведено на консервацію терміном більше трьох місяців;
• основний засіб відновлюється, тобто на ремонті, модернізації чи реконструкції терміном більше 12 місяців.

Нарахування амортизації

Амортизація нараховується щомісяця, починаючи з місяця, наступного за місяцем, у якому основний засіб було передано в експлуатацію (відображено на рахунку 01). Наприклад, організація придбала верстат у березні і цього ж місяця ввела його в експлуатацію, амортизація почне нараховуватись із квітня.

Припиняється нарахування амортизації з першого числа місяця, наступного за місяцем, коли основний засіб вибув або був повністю замортизований. Наприклад, верстат з не погашеним терміном корисного використання продано у лютому, у березні амортизація не нараховується, лютий – це останній місяць нарахування.

Що відбувається з основним засобом, коли його вартість повністю перенесена на витрати та її залишкова вартість дорівнює нулю? Його можна продовжувати використовувати чи списати, як морально та фізично застаріле.

Нарахування амортизації відображається за кредитом 02 рахунку «Амортизація основних засобів» у кореспонденції з рахунками витрат:

Дебет 08, 20, 23, 25, 26, 29, 91-2, 97 Кредит 02.

Залежно від характеру використання ОС, нарахована ним амортизація включається:

• до складу витрат за звичайними видами діяльності (рахунки 20,23,25,26,29, 44),
• до складу інших витрат (рахунок 91-2),
• до складу капітальних вкладень (рахунок 08).

Термін корисного використання (СПІ)

Термін корисного використання об'єкта основних засобів організація визначає самостійно з:

• очікуваного терміну використання цього об'єкта відповідно до очікуваної продуктивності або потужності;
• очікуваного фізичного зносу, що залежить від режиму експлуатації (кількості змін), природних умов та впливу агресивного середовища, системи проведення ремонту;
• нормативно-правових та інших обмежень щодо використання цього об'єкта (наприклад, термін оренди).

Якщо результаті проведеної реконструкції чи модернізації поліпшилися спочатку прийняті нормативні показники використання об'єкта основних засобів, організація може переглянути термін його корисного використання.

Способи нарахування амортизації

Амортизацію в бухгалтерському обліку нараховують такими способами:

• лінійний спосіб;
• спосіб зменшуваного залишку;
• спосіб списання вартості за сумою чисел років строку корисного використання;
• спосіб списання вартості пропорційно до обсягу продукції (робіт).

Організації необхідно розділити всі основні засоби організації на однорідні групи за загальними ознаками, наприклад, група «Будівлі». Для кожної групи необхідно встановити спосіб нарахування амортизації. Його не можна змінити надалі.

Застосування одного із способів нарахування амортизації по групі однорідних об'єктів основних засобів проводиться протягом усього терміну корисного використання об'єктів, що входять до цієї групи.

Лінійний спосіб

Амортизація лінійним способом розраховується за такою формулою:

Щомісячна амортизація = первісна (поточна, відновна) вартість ОС x норма амортизації/12.

Приклад:Початкова вартість легкового автомобіля 720 000 рублів. Термін корисного використання – 5 років. Норма амортизації = 100/5 = 20. Сума щомісячної амортизації - 720 000 х 20% / 12 = 12 000 руб.

Лінійний спосіб - найпростіший у розрахунку, рівномірно нараховує амортизацію протягом усього терміну корисного використання. Це єдиний спосіб, який також використовується у податковому обліку для нарахування амортизації. Якщо застосовувати лінійний спосіб і в бухгалтерському та податковому обліку, то можна буде уникнути різниці.

Спосіб зменшуваного залишку

Амортизація розраховується, як і, як за лінійному методі, лише замість первісної вартості до розрахунку береться залишкова вартість ОЗ початку звітного року.

Організації можуть застосовувати підвищує коефіцієнт, але трохи більше 3,0. До 2006 р. максимальний розмір коефіцієнта могли застосовувати лише малі підприємства. Розмір коефіцієнта треба відобразити в обліковій політиці.

Щомісячна амортизація = (залишкова вартість ОЗ початку року x норму амортизації x підвищує коефіцієнт)/12

Норма амортизації = 100/термін корисного використання, років.

Приклад:Початкова вартість легкового автомобіля 720 000 рублів. Термін корисного використання – 5 років. Підвищує коефіцієнт - 3. Норма амортизації = 100/5 = 20.

Розрахунок амортизації

Термін корисного використання - 5 років закінчився, але залишкова вартість не нульова. Що з нею робити? Тут можуть бути два варіанти, тому обраний спосіб організація має закріпити в обліковій політиці:

• 1 варіант - нараховувати амортизацію до вибуття основного кошти: продажу, морального, фізичного зношування.
• 2 варіант - залишкову вартість списати на витрати в останній місяць строку його корисного використання.

Чим хороший спосіб зменшення залишку, тим що в перші роки використання ОС амортизація відбувається швидше. Недолік – термін корисного використання ОС коротший, ніж період його повного погашення.

Спосіб списання вартості за сумою чисел років

Амортизація способом списання вартості за чисельністю років розраховується за формулою:

Щомісячна амортизація = (кількість років, що залишилися до кінця СПІ ОС: суму чисел років СПІ * первісну вартість ОС): 12

Приклад:Початкова вартість легкового автомобіля 720 000 рублів. Термін корисного використання – 5 років. Сума чисел років терміну корисного використання = 1+2+3+4+5=15.

Амортизація способом зменшення залишку в перші роки експлуатації ОС швидше, ніж при лінійному способі. На відміну від способу зменшуваного залишку термін корисного використання та період погашення вартості збігаються.

Спосіб списання вартості пропорційно до обсягу продукції (робіт)

Формула розрахунку:

Фактичний обсяг продукції (робіт), виробленої з використанням ОС за місяць (у натуральних вимірниках) * Початкова вартість ОС:

Передбачуваний обсяг продукції (робіт) за весь СПІ ОС(в натуральних вимірниках)

Приклад: придбано устаткування, первісна ціна 1000 000 крб., що дозволяє випускати 200 000 одиниць вироби. У січні було випущено 5000 виробів, у лютому 10000, у березні 8500.

Амортизація у січні: 5 000 * 2 000 000/200 000 = 50 000 руб.

Амортизація у лютому: 10 000 * 2 000 000/200 000 = 100 000 руб

Амортизація в березні: 8500 * 2000000 / 200000 = 85000 руб.

Спосіб списання вартості пропорційно до обсягу продукції (робіт) дозволяє найбільш точно розрахувати фізичний знос основного засобу. Недолік способу – висока трудомісткість розрахунків.

Щоб перевірити свої знання, пройдіть тест « »

Майно, що купується і використовується для підприємницької діяльності, у процесі вживання втрачає свої первісні властивості (амортизується). Відповідно до підпункту 3 пункту 16 наказу Мінфіну Росії та МНС Росії від 13 серпня 2002 р. № 86н/БГ-3-04/430 «Про затвердження порядку обліку доходів та витрат та господарських операцій для індивідуальних підприємців» (далі - Порядок) підприємець може розраховувати суми амортизації та приймати їх до вирахування при обчисленні ПДФО. Нагадаємо, що індивідуальний підприємець при обчисленні податку на доходи фізичних осіб, у тому числі щодо визначення відрахувань, керується і положеннями глави «Податок на прибуток організацій» (ст. 221 НК РФ).

Основні засоби як майно, що амортизується

До основних засобів відноситься те майно підприємця, яке використовується ним як засіб праці для виготовлення та реалізації товарів, виконання робіт, надання послуг (п. 24 Порядку). Положення глави «Податок з прибутку організацій» також визначає поняття основного кошти (п. 1 ст. 257 НК РФ). Тільки у визначенні, наведеному НК РФ, замість слова "виготовлення" (Порядок) написано слово "виробництво". На думку автора, це слова-синоніми та смислової різниці вони в даному випадку не несуть. Отже, до основних засобів не відноситься особисте майно індивідуального підприємця.

До основних засобів також не відносяться нематеріальні активи - створені чи придбані індивідуальним підприємцем результати інтелектуальної діяльності та інші об'єкти інтелектуальної власності (права ними), наприклад, комп'ютерна програма, що у підприємницької діяльності.

Щоб на основний засіб можна було нараховувати амортизацію, він повинен відповідати низці ознак. Ці ознаки визначає пункт 30 Порядку та пункт 1 статті 256 НК РФ. Перерахуємо їх:

• основний засіб має перебувати у власності підприємця;
• основне засіб має коштувати понад 10 000 рублів (з 2008 року НК РФ встановлює «планку» 20 000 рублів);
• термін корисного використання має бути понад 12 місяців.

Якщо майно індивідуального підприємця нічого очікувати відповідати зазначеним ознаками, воно не вважатиметься амортизируемым. Отже, витрати на придбання такого майна можна буде списати у витрати одноразово. Але це майно має бути придбано з метою отримання вигоди, його купівля має бути документально підтверджена та економічно виправдана (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Тепер розглянемо «негативні» ознаки основних засобів, за наявності яких індивідуальні підприємці не має права нараховувати амортизацію. Ці ознаки перераховані як і Порядку, і у НК РФ. Однак у разі акт виконавчого органу влади розширює перелік законодавчого органа:

• основні засоби передані (отримані) за договорами у безоплатне користування (п. 32 Порядку, п. 3 ст. 256 НК РФ);
• фактичні витрати на придбання, спорудження, виготовлення основних засобів, за якими не можуть бути документально підтверджені (п. 32 Порядку).

Слід зазначити, що є ще й перелік основних засобів, на які не нараховується амортизація незалежно від наявності чи відсутності перелічених вище ознак. Цей перелік встановлено пунктом 31 Порядку та пунктом 2 статті 256 НК РФ (тільки те, що є актуальним для підприємців):

• земля та інші об'єкти природокористування (вода, надра та інші природні ресурси), а також матеріально-виробничі запаси, товари, об'єкти незавершеного капітального будівництва, цінні папери, фінансові інструменти строкових угод (у тому числі форвардні, ф'ючерсні контракти, опціонні контракти);
• майно, придбане (створене) із використанням бюджетних коштів цільового фінансування. Зазначена норма не застосовується щодо майна, одержаного платником податків під час приватизації;
• об'єкти зовнішнього благоустрою (об'єкти лісового господарства, об'єкти дорожнього господарства, спорудження яких здійснювалося із залученням джерел бюджетного чи іншого аналогічного цільового фінансування, спеціалізовані споруди судноплавної обстановки) та інші аналогічні об'єкти;
• продуктивну худобу, буйволи, воли, яки, олені, інші одомашнені дикі тварини (за винятком робочої худоби);
• придбані видання (книги, брошури та інші подібні об'єкти), витвори мистецтва;
• основні засоби, безоплатно отримані відповідно до міжнародних договорів РФ, а також інше майно, отримане в рамках надання безоплатної допомоги (сприяння) відповідно до Федерального закону від 4 травня 1999 р. № 95-ФЗ «Про безоплатну допомогу (сприяння) РФ та внесення змін та доповнень до окремих законодавчих актів РФ про податки та встановлення пільг з платежів у зв'язку зі здійсненням безоплатної допомоги (сприяння) РФ».

Вартість майна

Початкова вартість майнавизначається при придбанні та необхідна для правильного нарахування амортизації. У початкову вартість основних засобів, що амортизуються, включається не тільки вартість такого майна, а й вартість його доставки, витрати, пов'язані з його придбанням, спорудою, виготовленням (якщо щось робиться за індивідуальним замовленням) і доведенням до стану, коли це майно можна використовувати ( п. 24 Порядку, п. 1 ст.257 НК РФ). При визначенні первісної вартості основних засобів не включається сплачений ПДВ.

Приклад 1

Згорнути Показати

Індивідуальний підприємець Іванов П.І. придбав принтер вартістю 28 000 рублів, у тому числі ПДВ – 4 271,19 рублів. Доставка обійшлася підприємцю 2 000 рублів, у тому числі ПДВ - 305,08 рублів. Він також викликав майстра, який налаштував принтер, підключив його до кількох комп'ютерів (зробив його мережевим). Підприємець заплатив майстру за роботу 4500 рублів, у тому числі ПДВ - 686,44 рублів.

Розрахуємо первісну вартість принтера:

23 728,81 (ціна без ПДВ) + 1 694,92 (доставка без ПДВ) + 3 813,53 (налаштування без ПДВ) = 29 237,29 рублів.

Класифікація. Визначаємо термін корисного використання

Кожному типу майна, у разі основним коштам, відповідає термін корисного використання. Порядок і НК РФ ділять майно, що амортизується по групах залежно від терміну можливого корисного використання майна (п. 35 Порядку, п. 3 ст. 258 НК РФ).

Податковий кодекс РФ та Порядок визначають лише десять амортизаційних груп. Кожна із груп включає певний перелік основних засобів (майна). Перелік визначається ухвалою Уряду від 1 січня 2002 року № 1.

Наведемо в Таблиці 1 амортизаційні групи та деякі, найбільш поширеніосновні засоби, що входять до кожної з них.

Якщо у переліку не виявиться майна підприємця, то він зможе визначити строк корисного використання відповідно до рекомендацій виробника такої речі (п. 36 Порядку). Таким терміном може бути, наприклад, гарантійний термін на річ.

Приклад 2

Згорнути Показати

До якої амортизаційної групи слід зарахувати принтер, набутий індивідуальним підприємцем Івановим П.І.?

Принтер можна віднести до другої групи основних засобів, що амортизуються - «техніка електронно-обчислювальна, включаючи персональні комп'ютери і друкувальні пристрої до них».

Майно, що відноситься до цієї амортизаційної групи, слугує 2-3 роки. Іванов П.І. вправі самостійно визначити термін корисного використання. Для швидшої амортизації йому краще встановити термін корисного майна за мінімальною межею - 2 роки.

Іноді підприємці купують майно, що було у вживанні. Тоді з терміну корисного майна віднімається термін використання його колишнім власником.

У разі підприємець зіштовхнеться з проблемою документального підтвердження терміну використання такого майна. Потрібно, щоб колишній власник документально підтвердив термін використання. Таку позицію виклав Мінфін Росії у листі від 4 травня 2005 р. № 03-03-01-04/1/209.

Можна, наприклад, зажадати у колишнього власника договір первісної купівлі майна. Але колишній власник ні видавати новому власнику ці документи - такий обов'язки у законодавстві РФ передбачено.

Якщо індивідуальному підприємцю не вдасться документально підтвердити термін використання, йому доведеться нараховувати амортизацію у загальному порядку - як нового майна. Тоді термін, протягом якого потрібно буде нараховувати амортизацію, збільшиться.

З іншого боку, НК РФ надав індивідуальному підприємцю право самому визначити термін корисного використання майна, керуючись вимогами техніки безпеки (п. 12 ст. 259 НК РФ).

Початок амортизації основних засобів

Після того, як підприємець визначився з віднесенням майна до тієї чи іншої групи та встановив термін корисного використання основного засобу, йому необхідно визначитися з датою початку нарахування амортизації.

Звернемо увагу на те, що існують дві дати – дата купівлі майна та дата введення в експлуатацію. Дата набуття майна (набуття права власності на нього) не завжди збігається з датою введення в експлуатацію. Початок амортизації пов'язаний із фактом введення майна в експлуатацію.

Дата початку нарахування амортизації - перше число наступного місяця, що йде за місяцем початку експлуатації майна (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Як визначити, чи збігається момент уведення в експлуатацію з моментом придбання майна?

На наш погляд, якщо, наприклад, договором купівлі-продажу майна не передбачено, що майно, що передається за договором з боку продавця, підлягає встановленню (монтаж, складання тощо), то момент набуття права власності та початок експлуатації збігаються.

Може скластися ситуація, коли момент передачі продавцем майна та його монтажу не збігаються, або підприємець після покупки через деякий час залучає до монтажу сторонню організацію. Тоді введення в експлуатацію починається з моменту підписання акта приймання-передачі робіт із монтажу майна.

На підтвердження висновків можна навести судову практику, наприклад, ухвалу ФАС Волго-Вятського округу у справі № А29-3754/2006а від 4 травня 2007 року.

Приклад 3

Згорнути Показати

Іванов П.І. придбав свій принтер 24 жовтня 2007 року. Для встановлення та підключення принтера підприємець викликав спеціаліста, який провів роботи 15 листопада 2007 року.

Якби підприємець самостійно встановив принтер, то амортизація розпочалася б із 1 листопада 2007 року. Однак, оскільки роботи зі встановлення виконано 15 листопада 2007 р., то датою початку амортизації принтера слід вважати 1 грудня 2007 року. Підприємець не зміг раніше розпочати амортизацію, оскільки факт і дата виконання робіт із встановлення принтера випливають із договору і можуть бути виявлені податковими інспекторами під час перевірки.

Ремонт основних засобів

Якщо підприємець змушений ремонтувати своє майно, то витрати на його ремонт є поточними і враховуються у складі інших витрат (ст. 260 НК РФ).

Ремонт здійснюється через псування майна. Його не слід плутати з підтриманням майна у робочому стані. Витрати підтримки основних засобів у робочому стані як і, як і ремонт, враховуються одноразово у складі витрат під час обчислення ПДФО. Такий висновок підтверджується судовою практикою (наприклад, ухвалою ФАС Уральського округу від 26 липня 2007 р. № Ф09-5743/07-С3). Аналогічної думки дотримується Мінфін Росії (лист від 6 вересня 2007 р. № 03-03-06/2/171).

Приклад 4

Згорнути Показати

Індивідуальний підприємець Іванов П.І. зробив такі витрати: придбав картридж для принтера, оплатив послуги майстра із заміни пошкодженого валика та з чищення принтера. Які витрати Іванова П.І. відносяться до витрат на підтримку принтера в робочому стані, а які – до ремонту? До поточного ремонту відноситься заміна пошкодженого валика, решта витрат спрямована на підтримку майна у робочому стані.

Модернізація основних засобів

Початкова вартість основних засобів змінюється у випадках добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації, технічного переозброєння, часткової ліквідації відповідних об'єктів та з інших аналогічних підстав.

Причому ці поняття мають різне значення (п. 2 ст. 257 НК РФ):

1. Модернізація, добудова, дообладнання- це зміна технічного чи службового призначення основного засобу.
2. Реконструкція- перебудова об'єкта основного засобу, пов'язане з удосконаленням виробництва та підвищенням техніко-економічних показників, збільшенням виробничих потужностей, покращенням якості та номенклатури продукції.

Перераховані вище поліпшення не є ремонтом основних засобів, а тому витрати на їх здійснення не можуть бути віднесені до складу витрат одночасно.

Припустимо, у момент придбання майна його первісна вартість була меншою за 10 000 рублів і сума витрат віднесена до витрат одноразово. Наприклад, підприємець вирішив модернізувати майно. Після модернізації воно стало коштувати дорожче 10 000 рублів. В даному випадку витрати на збільшення вартості майна внаслідок його модернізації будуть списані одноразово, і таке майно незалежно від вартості модернізації не вважатиметься майном, що амортизується. На це вказує Мінфін РФ у своєму листі від 7 травня 2007 р. № 03-03-06/1/266.

НК РФ передбачає перерахунок норм амортизаційних відрахувань зі збільшенням вартості об'єкта основного кошти.

Потрібно розрізняти два поняття: «термін корисного використання» та «термін нарахування амортизації». Терміном нарахування амортизації є період, протягом якого погашається вартість майна, що амортизується. Якщо результаті модернізації основного кошти не змінюється термін його корисного використання, то термін нарахування амортизації з цього об'єкту збільшиться, оскільки початкова вартість об'єкта, що модернізується, збільшилася, а норма амортизації залишилася колишньою. Індивідуальний підприємець припинить нараховувати амортизацію тільки після повного погашення вартості об'єкта або вибуття об'єкта зі складу майна, що амортизується.

Амортизація основного засобу довше за термін його корисного використання не суперечить нормам законодавства. Відповідно до пункту 2 статті 259 НК РФ амортизація не нараховується, якщо основний засіб повністю списано або вибуло зі складу майна, що амортизується. Мінфін Росії у листах від 10 жовтня 2005 р. № 03-03-04/1/264 та від 2 березня 2006 р. № 03-03-04/1/168 вказав, що якщо у основного засобу минув термін корисного використання, а його вартість ще не списано, то амортизацію можна продовжувати нараховувати та враховувати її при розрахунку податку на прибуток.

Приклад 5

Згорнути Показати

Візьмемо умови з Прімера 1. Допустимо, Іванов П.І. модернізував принтер. Вартість модернізації склала 4500 рублів.

Вартість модернізації без урахування ПДВ склала 3813,56 рублів (4500 руб. - ПДВ 686,44 руб.). Виходить, що первісна вартість принтера зросла на 3813,56 рублів і склала 33050, 85 рублів (29237,29 рублів + 3813,56 рублів).

Таким чином, виходячи з того, що термін корисного використання не змінюється, розрахунок наступних сум амортизації виходитиме з нової вартості принтера, але при цьому норма амортизації залишиться незмінною.

Внаслідок такої модернізації може бути збільшений і термін корисного використання майна, виходячи, наприклад, покращених технічних характеристик.

Отже, у податковому обліку після проведення модернізації без збільшення строку корисного використання щомісячна норма амортизації не змінюється, а період погашення вартості основного кошту через амортизаційні відрахування збільшується. Аналогічна позиція відображена у листі Мінфіну Росії від 2 березня 2007 р. № 03-03-06/1/146, а також у листі ФНП Росії від 14 березня 2005 р. № 02-1-07/23.

До речі, відповідно до пункту 1.1 статті 259 НК РФ індивідуальний підприємець має право включити до складу витрат звітного періоду трохи більше 10% здійснених витрат модернізацію. Решта суми витрат піде на збільшення первісної вартості модернізованого об'єкта.

Методи розрахунку амортизації

НК РФ передбачає два методи розрахунку амортизації - лінійний та нелінійний. Однак п. 43 Порядку містить лише один метод розрахунку амортизації – лінійний. Виникає питання: який із методів має право застосовувати індивідуальний підприємець?

Природно, що Податковий кодекс РФ, маючи статус Федерального закону, має велику юридичну силу стосовно постанови Уряду РФ. Це підтверджується пунктом 1 статті 4 НК РФ, де зазначено, що органи виконавчої видають акти, які мають доповнювати, змінювати НК РФ. Кодекс не містить жодних обмежень щодо застосування того чи іншого методу обчислення амортизації індивідуальними підприємцями. Таким чином, підприємцю слід керуватися насамперед Податковим кодексом РФ, що передбачає 2 методи обчислення амортизації.

Отже, підприємець має право сам вибирати, який спосіб використовуватиме нарахування амортизації. Цю позицію підтримують і суди (наприклад, постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 27 лютого 2006 № Ф04-8776/2005 (17629-А45-33)).

Сума амортизації відноситься на витрати щомісяця при застосуванні кожного з методів, забезпечуючи тим самим поступове списання вартості основного засобу.

Різниця в методах полягає в тому, що при лінійному методі ми виходимо з первісної вартості майна, що амортизується, а при нелінійному - з залишкової вартості. Тобто різниця полягає в найменуванні змінної К. Наведемо приклади обчислення обома методами: лінійним (див. Приклад 6) та нелінійним (див. Приклад 7).

Приклад 6

Згорнути Показати

Індивідуальний підприємець Іванов П.І. придбав принтер 25 жовтня 2007 року, а в листопаді 2007 року ввів його в експлуатацію. Розрахунок амортизації провадиться з 1 грудня 2007 р. Початкова вартість принтера склала 29 237,29 рублів.

Припустимо, що Іванов П.І. через півтора роки провів модернізацію принтера. Модернізація склала 4500 рублів (в т.ч. ПДВ - 686,44 руб.), А також відбулося збільшення терміну корисного використання на 3 місяці.

К = (1: N) х 100%,

де До- це норма амортизації у відсотках первісної вартості принтера,

N- Термін користування принтером, який визначив Іванов П.І. У нашому випадку – 2 роки ( 24 місяці).

Розраховуємо, що у відсотковому співвідношенні складе місячна норма амортизації: (1: 24) х 100% = 4,166666% .

У грошах це складе 4,166666% х 29 237,29 = 1218, 22 руб.в місяць.

Усього сума амортизації за 18 місяців корисного використання до модернізації складе 1 218, 22 х 18 = 21 927,96 рублів.

Початкова вартість принтера в результаті модернізації зросла на 3813,56 рублів (4500 руб. - ПДВ 686,44 руб.) І склала 33 050, 85 рублів(29237,29 рублів + 3813,56 рублів).

Термін корисного використання після модернізації становитиме 27 місяців (24 + 3).

Визначаємо нову норму амортизації за формулою, виходячи з нових даних:

(1: 27) х 100% = 3,7037% .

У грошовому вираженні щомісячна сума амортизації складе:

3,7037% х 33050, 85 = 1224, 1 рублівв місяць.

Недоамортизована частина вартості принтера складе 11 122,89 рублів (33 050,85 руб. – 21 927,96 руб.).

За 9 місяців корисного використання підприємець зможе прийняти до витрат практично всю суму вартості основного засобу з урахуванням модернізації.

Що залишилася частина вартості у вигляді 105,99 рублів (11 122,89 крб. - (1 224, 1 крб. x 9)) буде врахована у 28 місяці, тобто. після закінчення терміну корисного використання.

Таким чином, індивідуальний підприємець може протягом строку корисного використання майна враховувати у видатках щомісячну суму амортизації. Через війну витрати підприємця купівлю майна після закінчення терміну нарахування амортизації окупляться.

Приклад 7

Згорнути Показати

Використовуємо умови прикладу 6.

У разі підприємець застосовує іншу формулу розрахунку норми амортизації:

К = (2: N)? 100%,

де До- це норма амортизації у відсотках до залишкової вартості принтера,

N- Термін корисного використання принтера.

Норма амортизації становитиме (2: 24) x 100% = 8,333333%.

29237,29 х 8,333333% = 2436,44 рублів - сума амортизації в першому місяці.

Після цього віднімаємо з вартості принтера отриману суму амортизації у першому місяці: 29 237,29 – 2 436,44 = 26 800,85 руб.

Залишкова вартість на січень 2008 р. дорівнюватиме 26 800,85 руб. Сума амортизації за січень 2008 р. згідно з п. 5 ст. 259 НК РФ, вираховуватиметься виходячи з залишкової вартості:

26 800,85 х 8,333333% = 2233,4 рублів.

Аналогічно розраховується сума амортизації у наступні місяці.

Складемо таблицю розрахунку:

У липні 2009 р. залишкова вартість майна досягне 20% від його первісної вартості. Починаючи з цього періоду, розрахунок амортизації проводитиметься по-іншому.

Залишкова вартість принтера на липень 2009 року буде незмінною сумою. Цю вартість ділимо кількість місяців, що залишилися до закінчення терміну корисного користування принтера, тобто. до закінчення терміну закінчення нарахування амортизації: 5597/5 = 1119,4, і списуємо цю суму щомісяця.

Крім перерахованих вище методів розрахунку амортизації існує метод нарахування амортизації, коли підприємець купує колишнє у вжитку майно.

Якщо індивідуальний підприємець придбав таку річ, то розрахунок амортизації проводиться за іншою формулою:

К = (1: (п - т)) х 100%,

де До- норма амортизації у відсотках до первісної вартості об'єкта майна, що амортизується;

п- термін корисного використання даного об'єкта майна, що амортизується, виражений у місяцях;

т- Кількість місяців знаходження придбаного об'єкта основних засобів в експлуатації у попередніх власників.

При цьому якщо кількість місяців знаходження придбаного об'єкта основних засобів в експлуатації у попередніх власників більша або дорівнює терміну корисного використання даного об'єкта, визначеному попереднім власником, амортизація не нараховується.

Виходить, що у разі застосовується лінійний метод, але з терміну корисного використання віднімається документально підтверджений термін його експлуатації колишнім власником (лист Мінфіну Росії від 4 травня 2005 р. № 03-03-01-04/1/209).

Вибуття основного засобу

Відповідно до пункту 2 статті 259 НК РФ нарахування амортизації припиняється з першого числа місяця, наступного за місяцем, коли вартість майна, що амортизується, остаточно списалася. Цей пункт також зазначає, що амортизація припиняється з будь-яких інших підстав. Насправді зустрічаються різноманітні випадки вибуття основних засобів: продаж, ліквідація, знищення майна, передача рахунок вкладу статутний капітал створюваної організації, безоплатна передача, передача у найм, за договорами безоплатного користування, простого товариства, обміну та інших.

На закінчення нагадаємо, що амортизація відбиває процес поступового погашення вартості основного кошти протягом часу його корисного функціонування. Вона здійснюється шляхом віднесення на витрати частини вартості об'єкта з його використання. Нараховані суми амортизації відносяться до витрат, пов'язаних з виробництвом та (або) реалізацією (підп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ). При розрахунку податкової бази з податку доходи в індивідуальних підприємців сума амортизації підлягає відрахуванню.

Підприємцям слід уважно ставитись до питань розрахунку амортизації та встановлення строків корисного використання основних засобів відповідно до постанови Уряду № 1 від 1 січня 2002 року.

Отже, у компанії з'явилося ОС, яким нараховується амортизація в бухгалтерському та податковому обліку. Не має значення, чи куплено майно, подаровано чи внесено в оплату статутного капіталу, — від способу отримання ОС порядок нарахування амортизації не залежить. Але ж спочатку актив відображається як вкладення у необоротні активи. Коли ж переводити його до складу ОС та починати нараховувати амортизацію?

У бухгалтерському обліку це потрібно зробити, коли актив готовий до використання у запланованих цілях. Наприклад, куплений верстат, що не вимагає монтажу, переводиться до складу ОС безпосередньо після отримання організацією, тому що саме в цей момент можна починати його використовувати. У податковому обліку ситуація інша: амортизованим спочатку визнається майно, що використовується для отримання доходу (див. табл. 1).

1. Прийняття ОС до обліку та вибір порядку нарахування амортизації

Наголосимо, що необхідність державної реєстрації права на майно на момент прийняття ОЗ до бухгалтерського та податкового обліку не впливає. Наприклад, якщо організація у березні 2014 року отримала від продавця придбане нежитлове приміщення у стані, придатному для запланованого використання, то незалежно від державної реєстрації права та навіть від факту подання документів на реєстрацію вона має включити його до складу ОЗ того ж місяця.

Розрахунок амортизації

І в бухгалтерському, і в податковому обліку амортизація нараховується щомісяця з першого числа місяця, що настає за місяцем прийняття ОС до обліку. Який порядок застосовувати при нарахуванні амортизації організація вибирає сама у своїй обліковій політиці.

Так, для цілей бухгалтерського обліку можна вибрати один із чотирьох способів: лінійний спосіб, спосіб зменшуваного залишку, спосіб списання вартості за сумою чисел років строку корисного використання, спосіб списання вартості пропорційно до обсягу продукції (робіт). Спосіб нарахування амортизації можна вибрати щодо всіх ОС або щодо тієї чи іншої групи ОС. Наприклад, можна визначити, що по оргтехніці застосовується лінійний спосіб, а по верстатах - спосіб залишку, що зменшується.

У податковому обліку можна вибрати лінійний чи нелінійний метод, але всіх ОС. Виняток становлять будівлі, споруди, передавальні пристрої, що входять до 8-10 амортизаційних груп. За ними завжди застосовується лінійний метод.

Зверніть увагу на суттєву різницю між бухгалтерським та податковим обліком. У бухгалтерському обліку спосіб нарахування амортизації вибирається одного разу щодо кожного об'єкта ОЗ і надалі вже для цього ОС не змінюється. А в податковому обліку у кожний конкретний момент застосовується той метод, який вказаний в обліковій політиці. Тобто, якщо організація хоче змінити «податковий» метод, вона може це зробити з 1 січня наступного року.

Єдине обмеження – не можна «піти» з нелінійного методу раніше, ніж через 5 років після початку його застосування. Розглянемо порядок розрахунку амортизації з прикладів.

приклад 1.Організація застосовує лінійний метод (метод). У квітні 2014 року вона ввела в експлуатацію ОС первісною вартістю 96 000 рублів та встановила для нього термін корисного використання 4 роки (48 місяців). Це означає, що у податковому обліку ОЗ включено до третьої амортизаційної групи (ОС із терміном корисного використання від 3 до 5 років включно). Таким чином, починаючи з травня 2014 року, щомісячно нараховуватиметься амортизація в бухгалтерському та в податковому обліку в сумі 2000 рублів.

приклад 2.В умовах прикладу 1 припустимо, що для нарахування амортизації для всіх ОС у бухгалтерському обліку встановлено спосіб зменшуваного залишку (абз. 3 п. 19 ПБО 6/01) з коефіцієнтом 2. У цьому випадку річна норма амортизації становитиме 50 % (100 %/4 року × 2). Нагадаємо, що протягом року амортизація нараховується щомісяця у розмірі 1/12 річної суми незалежно від способу, що застосовується (абз. 5 п. 19 ПБО 6/01).

Тоді у 2014 році організація нарахує амортизацію у сумі 28 000 рублів (96 000 рублів × 50 % / 12 × 7). На початок 2015 року залишкова вартість ОС становитиме 68 000 рублів, а сума амортизації – 34 000 рублів (68 000 × 50 %).

Відповідно у 2016 році нарахована амортизація складе 17 000 рублів (34 000 × 50%), а за 5 місяців 2017 року (до моменту закінчення терміну корисного використання) – 3 541,67 рублів.

У результаті недосписаною залишиться сума 13 458,33 рублів. Як чинити з цією сумою, чинні нормативні акти не говорять. Це означає, що порядок погашення залишку вартості об'єкта ОЗ на кінець терміну його корисного використання при нарахуванні амортизації способом зменшення залишку організація повинна визначити самостійно («Облікова політика організації»). На це вказав і Мінфін Росії в листі .

Зокрема, через несуттєвість суми, що залишається, можна передбачити одноразове її віднесення на витрати в місяці закінчення строку корисного використання.

З нелінійного на лінійний

"Аналогом" способу зменшуваного залишку в податковому обліку можна з певними застереженнями назвати нелінійний метод нарахування амортизації. Проте за його застосуванні чітко встановлено норму амортизації кожної групи (ст. 259.2 НК РФ).

приклад 3.В умовах прикладу 1 припустимо, що організація встановила в податковому обліку нелінійний метод і не має інших ОС, що належать до третьої групи амортизації (див. табл. 2).

2. Розрахунок амортизації нелінійним методом за 2014 рік для ОС третьої групи*

Якщо до вересня 2016 року організація не придбає інших операційних систем третьої групи, сумарний баланс цієї групи стане менше 20 000 рублів. В такому випадку дозволяє весь сумарний баланс на позареалізаційні витрати, а ліквідацію амортизаційної групи.

Але припустимо, що організація, яка використовує нелінійний метод із 2009 року, вирішила з 2015 року повернутися до лінійного методу нарахування амортизації. Як вчинити в цьому випадку написано в . Насамперед потрібно розрахувати залишкову вартість кожного об'єкта ОЗ на 1 січня 2015 року. У нашому випадку залишкова вартість єдиного ОС із третьої групи збігається із сумарним балансом групи на 1 січня 2015 року – 60 540,67 руб.

Далі визначаємо залишок терміну корисного використання. ОС використовувалося 7 місяців, тому залишок терміну корисного використання – 41 місяць (48 – 7). Амортизація, що нараховується лінійним способом, розраховується, виходячи з двох визначених раніше показників. Тобто норма амортизації становитиме (1/41) × 100 % = 2,44 %, а щомісячна сума амортизації у податковому обліку – 1 476,60 рублів (60 540,67 × 0,0244).